Строительство и ст. 54.1 НК РФ: практика

Ключевые термины: что означают понятия в актах ИФНС

Надлежащий исполнитель — сторона договора, которая фактически выполнила работы своими силами или ресурсами. Это второе из двух условий статьи 54.1 НК РФ. Если субподрядчик не имел персонала, техники и материалов для выполнения работ — ИФНС квалифицирует его как ненадлежащего исполнителя и отказывает в вычетах НДС и расходах по налогу на прибыль.

Техническая компания (в терминологии ФНС — «технический контрагент») — юридическое лицо, которое не ведёт реальной деятельности, создано только для формирования документооборота. Признаки: массовый руководитель или учредитель, отсутствие персонала в штате, нулевая или минимальная отчётность, движение денег по счёту без экономического смысла.

Налоговая реконструкция — расчёт реальных налоговых обязательств с учётом фактических затрат налогоплательщика. Применяется, когда работы реально выполнены, но не надлежащим исполнителем. Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ обязывает инспекторов проводить реконструкцию, если налогоплательщик раскрыл реального исполнителя. Без реконструкции доначисление завышено: ИФНС снимает весь НДС и все расходы, хотя часть из них экономически обоснована.

НДС-разрыв — несоответствие между суммой НДС, заявленной к вычету у покупателя, и суммой, уплаченной в бюджет поставщиком. Выявляется автоматически системой АСК НДС-2. В строительстве разрывы возникают на уровне субподрядчиков второго-третьего звена.

Деловая цель — разумное экономическое обоснование сделки, не связанное с уменьшением налогов. При проверке строительных компаний ИФНС оценивает: зачем привлечён именно этот субподрядчик, есть ли у него уникальные компетенции или ресурсы, которых нет у генподрядчика.

Должная осмотрительность — стандарт проверки контрагента до заключения договора. Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ вводит «коммерческий стандарт»: проверка должна соответствовать масштабу и значимости сделки. Для крупного субподряда на 50 млн рублей недостаточно выписки из ЕГРЮЛ — нужны данные о персонале, допуске СРО, опыте аналогичных работ.

Дробление бизнеса в строительстве — разделение одной строительной организации на несколько юридических лиц или ИП для сохранения права на спецрежим (УСН). Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ закрепляет перечень признаков: единый контроль, общие ресурсы, единая клиентская база, отсутствие деловой цели у разделения.

Амнистия по ФЗ-176 — механизм списания доначислений за 2022–2024 годы по схемам дробления с применением спецрежимов. Условие: добровольный отказ от дробления в 2025–2026 годах. После подтверждённой ВНП 2025–2026 без нарушений налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120, 122 НК РФ списываются.

Как ИФНС применяет ст. 54.1 НК РФ при ВНП в строительстве?

Выездная налоговая проверка в строительстве по статье 89 НК РФ охватывает три года до года её назначения. Инспекторы запрашивают первичные документы по каждому субподрядчику: договоры, акты КС-2, справки КС-3, счета-фактуры, журналы производства работ. Параллельно направляют запросы в банки и проводят допросы.

Стандартный алгоритм ИФНС по статье 54.1 НК РФ пункты 1–3 в строительстве выглядит так. Сначала — проверка субподрядчика по базам ФНС: численность, имущество, уплата налогов. Затем — анализ НДС-разрывов в АСК НДС-2. После — допросы прорабов, технадзора, кладовщиков объекта. На основании совокупности признаков ИФНС делает вывод об отсутствии надлежащего исполнителя.

Ключевое разграничение: статья 54.1 НК РФ пункт 3 прямо указывает, что само по себе нарушение контрагентом законодательства — не основание для отказа в вычете. Проверка должна доказать именно отсутствие реального исполнения со стороны указанного контрагента.

Что означает «возражения уже поданы»: ограничения и риски

Собственники строительных компаний нередко считают, что поданные возражения на акт ВНП решают проблему. Это не так. Возражения — только один из этапов. ИФНС рассматривает их и выносит решение, которое может полностью подтвердить доначисления.

Возражения без достаточной доказательной базы создают процессуальный риск: позиция зафиксирована, изменить её в апелляции сложнее. Если в возражениях не заявлено требование о налоговой реконструкции — в дальнейшем обосновать его труднее, хотя и возможно до вступления решения в силу.

Практика ВС РФ (Обзор от 13.12.2023) подтверждает: реконструкция обязательна, если налогоплательщик раскрыл реального исполнителя. Суды округов отменяют решения ИФНС, когда инспекторы отказали в реконструкции без обоснования. Это аргумент — но только при наличии доказательств реальности работ.

Штраф по статье 122 НК РФ при доказанном умысле составляет 40% от суммы доначислений. Смягчающие обстоятельства на умышленное нарушение не влияют. Поэтому стратегия возражений должна прежде всего опровергать умысел — до того, как ИФНС зафиксирует его в решении.

Типовые ситуации: субподряд и ст. 54.1 НК РФ

Ситуация 1. Субподрядчик — реальная компания без достаточных ресурсов. Работы выполнены, но субподрядчик имел только двух сотрудников в штате. ИФНС квалифицирует его как ненадлежащего исполнителя. Стратегия: доказать привлечение физических лиц по договорам ГПХ или аренду техники. Подтвердить реальность работ через журналы, акты приёмки, показания работников объекта. Заявить реконструкцию. Вероятный исход — частичное снижение доначислений при наличии документов.

Ситуация 2. Самозанятые в строительстве. Генподрядчик привлекает самозанятых физических лиц напрямую как субподрядчиков. ФНС переквалифицирует отношения в трудовые, если самозанятый работает только на этого заказчика, выполняет функции штатной должности и получает регулярную фиксированную оплату. Риски: НДФЛ, страховые взносы, штрафы. Стратегия: документально подтвердить самостоятельность исполнителей — собственные инструменты, работа на нескольких заказчиков, отсутствие постоянного графика.

Ситуация 3. Дробление строительной группы для применения УСН. Несколько аффилированных юридических лиц выполняют работы на одних объектах, используя одну технику и один персонал. ИФНС объединяет выручку и доначисляет НДС и налог на прибыль за три года. При наличии доначислений за 2022–2024 годы — применима амнистия по ФЗ-176 при условии отказа от дробления в 2025–2026 годах.