Зачёт переплаты в счёт доначислений при ВНП

Как зачёт переплаты работает в рамках ВНП

Статья 78 НК РФ устанавливает общий порядок зачёта излишне уплаченного налога. Применительно к ВНП механизм выглядит так: если на дату вынесения решения по итогам проверки у компании числится переплата по тому же или иному налогу, ИФНС обязана учесть её при определении итоговой суммы к уплате. Переплата уменьшает недоимку, а не просто висит на лицевом счёте как абстрактный актив.

На практике ИФНС нередко этого не делает. Инспекция фиксирует полный размер доначисления в решении, а переплату предлагает зачесть отдельным заявлением — уже после вступления решения в силу. Разница существенная: пени начисляются на полный размер недоимки вплоть до момента фактического зачёта, а не с даты, когда переплата фактически перекрывала долг.

Пленум ВАС РФ в постановлении от 30.07.2013 № 57 разъяснил: при наличии переплаты по соответствующему налогу основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 122 НК РФ отсутствуют. Это принципиальный тезис — переплата не просто снижает сумму к уплате, она блокирует штраф, если перекрывает доначисление на дату окончания срока уплаты налога за проверяемый период.

Срок давности по статье 113 НК РФ составляет три года. Это означает, что ИФНС не вправе доначислить налог за периоды, выходящие за трёхлетнюю глубину проверки. Однако переплата за «старые» периоды может участвовать в зачёте, если она не утрачена по сроку возврата.

Когда возражения на акт не отменяют необходимость зачёта

Главное возражение собственника в этой ситуации звучит так: «Мы уже подали возражения на акт — думаем победим». Это рабочая позиция, но она не отменяет финансовую логику зачёта. Рассмотрим, почему.

Возражения на акт ВНП подаются в течение одного месяца с даты получения акта (пункт 6 статьи 100 НК РФ). Этот срок не восстанавливается. ИФНС рассматривает возражения и выносит решение. До момента вынесения решения доначисление не взыскивается, но пени продолжают начисляться на недоимку — независимо от того, поданы возражения или нет.

Если переплата существует и перекрывает доначисление хотя бы частично, каждый день без зачёта — это прямые потери. Пеня по текущей ставке составляет примерно 1/300 ключевой ставки ЦБ РФ за каждый день просрочки. При доначислении 65 млн рублей и ключевой ставке 21% годовых ежедневные пени превышают 45 000 рублей. За три месяца рассмотрения возражений — более 4 млн рублей только на пенях.

Результативность ВНП в 2024 году составила 97,8%. Это значит: из каждых 100 проверок 98 завершаются доначислениями. Возражения снижают сумму — иногда существенно, — но полностью отменяют решение значительно реже. Рассчитывать только на победу по возражениям при наличии переплаты — значит намеренно увеличивать финансовые потери.

Как ИФНС обязана учитывать переплату при вынесении решения?

Порядок вынесения решения по итогам ВНП определён статьёй 101 НК РФ. Решение выносится в течение десяти рабочих дней после окончания срока на подачу возражений и может продлеваться ещё на один месяц. В решении фиксируются: сумма недоимки, размер пеней и штрафы.

Позиция судебной практики, закреплённая в Постановлении Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013, такова: наличие переплаты по тому же налогу на дату окончания срока его уплаты исключает состав правонарушения по статье 122 НК РФ. Иными словами, штраф 20% (а при умысле — 40%) не должен начисляться, если переплата перекрывала недоимку в соответствующий период.

Если ИФНС включила штраф в решение, проигнорировав переплату, это самостоятельное основание для отмены решения в этой части — как в УФНС через апелляционную жалобу, так и в арбитражном суде. Апелляционная жалоба подаётся через ИФНС, вынесшую решение, в течение одного месяца до его вступления в силу (статья 139.1 НК РФ).

Обеспечительные меры — блокировка счетов по статье 76 НК РФ — принимаются после вступления решения в силу. Если зачёт проведён до этого момента и недоимка погашена, оснований для блокировки по обеспечению исполнения решения нет.

• Запросите выписку из лицевого счёта (КРСБ) по всем налогам за проверяемый период — до подачи возражений.
• Установите, перекрывает ли переплата доначисленный налог на дату окончания срока его уплаты.
• Подготовьте письменное заявление о зачёте переплаты в счёт недоимки до вынесения решения по ВНП.
• Зафиксируйте дату подачи заявления о зачёте — она влияет на расчёт пеней.
• Если ИФНС отказала в зачёте — включите довод о переплате в апелляционную жалобу.

Зачёт переплаты при дроблении и налоговой реконструкции

Отдельный случай — ситуация, когда доначисление связано с дроблением бизнеса или применением статьи 54.1 НК РФ. В этих делах ИФНС консолидирует выручку группы компаний и доначисляет налоги «как если бы» все операции шли через одно юридическое лицо на ОСН.

Обзор практики ВС РФ от 13.12.2023 закрепил позицию: при консолидации доходов группы ИФНС обязана учесть налоги, уже уплаченные участниками группы на спецрежимах (УСН, ЕНВД). Это прямой аналог зачёта переплаты — уплаченный УСН засчитывается в счёт доначисленного налога на прибыль и НДС. Без этого зачёта итоговая сумма доначислений завышена, и именно на её основе рассчитываются штрафы.

На практике ИФНС нередко не проводит такой зачёт самостоятельно. Налогоплательщик должен заявить его явно — в возражениях на акт или в апелляционной жалобе. Если этого не сделать до вынесения решения, арбитражный суд вправе учесть переплату, однако это удлиняет процесс и увеличивает пени.

Три сценария для собственника: от переплаты к итоговой сумме взыскания

Сценарий 1. Переплата перекрывает доначисление полностью

Ситуация: у компании числится переплата по налогу на прибыль, ИФНС доначисляет налог на прибыль по тому же периоду. Переплата перекрывает недоимку на дату окончания срока уплаты налога. Ключевые доказательства: выписка из КРСБ, сопоставление дат. Вероятный исход: штраф по статье 122 НК РФ не начисляется (Пленум ВАС № 57), пени минимальны. Стратегия: подать заявление о зачёте до вынесения решения и включить довод об отсутствии штрафа в возражения на акт.

Сценарий 2. Переплата перекрывает доначисление частично

Ситуация: собственник холдинга, ИФНС доначислила 80 млн рублей НДС, переплата по НДС — 25 млн рублей. Ключевые доказательства: КРСБ, заявление о зачёте с указанием конкретных КБК и периодов. Вероятный исход: переплата зачтена в счёт 25 млн рублей, штраф 20% начисляется только на оставшиеся 55 млн рублей (то есть 11 млн, а не 16 млн рублей). Пени снижаются пропорционально. Стратегия: активировать зачёт немедленно, параллельно оспаривать основания доначисления по существу.

Сценарий 3. Переплата по одному налогу, недоимка по другому

Ситуация: переплата по налогу на прибыль, доначисление по НДС. По общему правилу зачёт между разными налогами возможен в пределах федерального бюджета — и налог на прибыль, и НДС являются федеральными налогами. Ключевые доказательства: заявление в ИФНС с указанием на зачёт в соответствии со статьёй 78 НК РФ, выписка КРСБ. Вероятный исход: при корректном заявлении ИФНС обязана провести зачёт; отказ обжалуется в суде. Стратегия: не ждать инициативы инспекции — заявление подаётся письменно с описью.