Судебная практика СКЭС ВС РФ о пенях при дроблении

Что СКЭС ВС РФ решила по пеням при дроблении

Обзор практики ВС РФ от 13.12.2023 содержит 15 позиций о необоснованной налоговой выгоде. Пункты 11–14 напрямую регулируют последствия дробления. Ключевой вывод пункта 13: если участники группы уплачивали налоги в рамках спецрежимов, эти суммы подлежат зачёту в счёт доначислений по общей системе налогообложения. Это правило ограничивает не только основной долг, но и базу для расчёта пеней.

Логика следующая. Пени компенсируют потери бюджета от несвоевременной уплаты налога. Если участники схемы платили УСН, бюджет получал часть причитающейся суммы. Потери бюджета — разница между тем, что должны были заплатить по ОСН, и тем, что фактически заплатили по спецрежимам. Пени начисляются именно на эту разницу, а не на полную сумму доначисленного налога.

СКЭС также указала в пункте 14: налоговая реконструкция обязательна — налоговый орган должен самостоятельно определить реальные налоговые обязательства группы с учётом уже уплаченных налогов. Требование полной уплаты ОСН без зачёта спецрежимных платежей признаётся нарушением принципа соразмерности.

Практическое значение для главного бухгалтера: если в учёте есть группа взаимозависимых лиц на УСН, совокупный налог которых задокументирован — это уже доказательство частичного покрытия потерь бюджета. Эти данные нужно сохранять в структурированном виде.

Как ФНС выявляет дробление: признаки из письма 2024 года

Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ систематизировало признаки дробления по практике судов и КС РФ. Перечень не исчерпывающий, но именно эти признаки попадают в акты ВНП чаще всего.

Признаки, которые фиксирует ФНС:

• единый фактический контроль над несколькими юрлицами одним лицом или группой родственников;
• общий персонал — сотрудники переведены между юрлицами формально, фактически выполняют единые функции;
• общие помещения, оборудование, расчётные счета в одном банке;
• единая клиентская база и поставщики; 
• распределение выручки между участниками группы с целью удержания дохода каждого ниже лимита УСН — в 2024 году лимит составлял 265,8 млн рублей;
• отсутствие самостоятельной деловой цели у каждого из участников группы.

Статья 54.1 НК РФ устанавливает: уменьшение налоговой базы допустимо только если основная цель сделки — не неуплата налога, а обязательство исполнено надлежащей стороной. При дроблении оба критерия, как правило, нарушены: деловой цели у разделения нет, и исполнитель — фиктивный.

КС РФ в Определении от 04.07.2017 № 1440-О зафиксировал: выбор структуры бизнеса — право налогоплательщика. Дробление допустимо при наличии деловой цели. Проблема возникает, когда разделение служит исключительно удержанию спецрежимов.

Как работает амнистия по ФЗ-176 от 12.07.2024 для групп на спецрежимах

ФЗ-176 от 12.07.2024 ввёл механизм амнистии для налогоплательщиков, применявших схемы дробления с использованием спецрежимов. Амнистия охватывает доначисления за 2022–2024 годы — налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120 и 122 НК РФ.

Условие получения амнистии — добровольный отказ от дробления в 2025–2026 годах. Это означает реальное изменение структуры: переход на общую систему налогообложения, ликвидацию технических юрлиц, прекращение искусственного перераспределения выручки. Формальные изменения без фактической реорганизации не работают — ФНС проверяет содержание, а не форму.

Сроки списания задолженности:

• если в 2025–2026 годах проводилась ВНП и нарушений по дроблению не выявлено — задолженность списывается по итогам такой проверки;
• если ВНП не проводилась — задолженность списывается автоматически с 1 января 2030 года.

Важный нюанс для главного бухгалтера: амнистия применяется к тем периодам, за которые доначисления уже зафиксированы или могут быть выявлены. Если ВНП за 2022–2024 годы назначена до конца 2026 года, её результаты по дроблению подпадают под амнистию при соблюдении условий. Документация о реальном отказе от схемы — учётная политика, организационная структура, новые договоры — формируется уже сейчас.

Штраф по статье 122 НК РФ при умысле составляет 40% от суммы доначислений и не снижается через смягчающие обстоятельства. Амнистия его списывает полностью — это принципиальное отличие от стандартного обжалования.

Типовые сценарии: главный бухгалтер и дробление в практике ВНП

Сценарий 1. Главбух с доступом к «1С» всех юрлиц группы

Ситуация: главный бухгалтер ведёт учёт трёх юрлиц с единой базой «1С», единым банком, единым кадровым делопроизводством. Ключевые доказательства ИФНС — IP-адреса входа в банк-клиент, единые учётные данные, трудовые договоры одних и тех же сотрудников в нескольких компаниях. Вероятный исход: ИФНС квалифицирует схему по статье 54.1 НК РФ, доначисляет НДС и налог на прибыль за три года, пени — на полную сумму без зачёта УСН. Стратегия: заблаговременно собрать платёжные документы всех участников группы по уплаченным налогам на спецрежимах, подготовить расчёт реальных потерь бюджета по позиции СКЭС (Обзор ВС РФ от 13.12.2023, п. 13). Это снижает базу пеней и основание для штрафа.

Сценарий 2. Главбух без реального доступа к управленческим решениям

Ситуация: главный бухгалтер вёл только бухгалтерский учёт одного юрлица, решения о структуре группы принимал собственник. О дроблении бухгалтер знал из организационной схемы, но в управлении не участвовал. Ключевые доказательства ИФНС — подписанные декларации, переписка с налоговой. Вероятный исход: в рамках ВНП главбух вызывается на допрос как свидетель по статье 90 НК РФ, уголовный риск по статье 199 УК РФ ниже, чем у ГД, но не нулевой. Стратегия: зафиксировать документально ограниченный периметр полномочий — должностная инструкция, доверенности, переписка — до начала ВНП. После назначения проверки — согласовать позицию с юристом до первого допроса.

Сценарий 3. Компания реорганизована до ВНП: схема дробления ликвидирована в 2025 году

Ситуация: группа из четырёх юрлиц на УСН в 2025 году консолидирована в одно юрлицо на ОСН, дробление прекращено добровольно. Доначисления за 2022–2024 годы ещё не предъявлены, ВНП не назначена. Ключевые доказательства подготовки к амнистии: учётная политика нового юрлица, ликвидационные балансы, уведомление в ИФНС. Вероятный исход: при соблюдении условий ФЗ-176 задолженность за 2022–2024 годы списывается. Стратегия: сформировать пакет документов по стандарту амнистии — расчёт налогов, уплаченных на спецрежимах за 2022–2024 годы, и доказательства реального отказа от схемы.