Реконструкция при дроблении: как добиться

Шаг 1. Определите, применяет ли ИФНС доктрину дробления к вашей группе

Налоговая квалификация «дробление» строится на признаках из письма ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@. Ключевые: единый выгодоприобретатель или контролирующее лицо, общие сотрудники и адрес, искусственное удержание выручки каждого участника ниже лимита спецрежима, отсутствие самостоятельной деловой цели у разделения.

На этапе предпроверочного анализа ФНС использует АСК НДС-2 и данные о движении денежных средств. Главный бухгалтер видит сигналы раньше других: если в 6–8 месяцах года несколько компаний группы одновременно приближаются к лимиту УСН и часть выручки перераспределяется, это первый индикатор того, что инспекция уже строит запрос.

Фиксируйте по каждому участнику: применяемый режим налогообложения, годовую выручку, численность сотрудников, наличие самостоятельных договоров с независимыми контрагентами. Этот срез понадобится для расчёта зачёта на следующем шаге.

• Перечень всех юрлиц и ИП, входящих в группу, — с применяемыми режимами и суммами налогов за три года
• Данные о лимитах УСН по годам и фактическая выручка каждого участника
• Перечень общих ресурсов: адреса, IP, расчётные счета, ключевые сотрудники
• Договоры с независимыми покупателями и поставщиками по каждому участнику
• Учётная политика каждого участника за проверяемые периоды

Шаг 2. Как рассчитать зачёт налогов участников группы?

Пункты 13–14 Обзора практики ВС РФ от 13.12.2023 прямо указывают: при консолидации доходов группы для доначисления налогов по ОСН инспекция обязана учесть суммы налогов, уже уплаченных участниками схемы в рамках спецрежимов. Без этого зачёта размер недоимки завышается, а бюджет получает двойное взыскание по одним и тем же операциям.

Расчёт строится по следующей логике. Суммируется весь доход группы за проверяемый период. Из него вычитаются расходы, подтверждённые первичными документами. Исчисляется налог по ОСН. Из полученной суммы вычитаются налоги по УСН (или иным спецрежимам), фактически уплаченные каждым участником за тот же период. Разница — это и есть сумма, которую ИФНС вправе предъявить как недоимку.

Важный нюанс из практики ВС РФ 2023 года: зачёту подлежат только фактически уплаченные суммы, а не начисленные. Если участник группы имел задолженность по спецрежимному налогу — её нужно погасить до подачи возражений, иначе зачёт будет оспорен.

Пени при отсутствии реальных потерь бюджета также могут быть ограничены. ВС РФ в 2023 году подтвердил: если налоги участников группы покрывают или перекрывают сумму потенциальной недоимки по ОСН, начисление пеней в полном объёме противоречит компенсационной природе этого инструмента.

Шаг 3. Соберите доказательную базу реальности каждого участника

Статья 54.1 НК РФ устанавливает два условия для признания налоговой выгоды обоснованной: основная цель операции — не неуплата налога, и обязательство исполнено надлежащей стороной. При дроблении ИФНС атакует оба условия сразу: утверждает, что цель разделения — только режим, и что реального разделения деятельности нет.

Задача главного бухгалтера — обеспечить документальный контур по каждому участнику отдельно. Минимальный набор: собственный штат сотрудников с трудовыми договорами, отдельный учёт активов и обязательств, самостоятельные договоры с покупателями и поставщиками, которые не пересекаются с другими участниками группы.

Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О подтверждает: налогоплательщики вправе выбирать модели ведения бизнеса, и дробление с деловой целью — допустимо. Деловая цель должна быть задокументирована: решения учредителей, бизнес-планы, обоснование специализации каждого участника. Если этих документов нет — их нужно подготовить к моменту проверки, а не после получения акта.

Шаг 4. Оцените применимость амнистии по ФЗ-176 от 12.07.2024

ФЗ-176 от 12.07.2024 — это первый в российской налоговой практике механизм полного списания доначислений по схемам дробления. Амнистия охватывает недоимки, пени и штрафы по статьям 119, 120 и 122 НК РФ за 2022, 2023 и 2024 годы. Условие: добровольный отказ от дробления начиная с 2025 года и сохранение консолидированной структуры в 2025–2026 годах.

Списание не происходит автоматически с момента принятия закона. Механизм следующий: если по итогам выездных проверок за 2025–2026 годы нарушений по дроблению не выявлено, начисления за 2022–2024 годы списываются с 01.01.2030. Если ВНП за 2022–2024 годы уже назначена — амнистия применяется, но только при условии соблюдения структуры в 2025–2026 годах.

Критически важно для главного бухгалтера: с момента добровольного отказа от дробления учёт должен вестись как единая структура. Любое перераспределение выручки между участниками в 2025–2026 годах будет воспринято как возобновление схемы, и право на амнистию утратится. Лимит УСН перестаёт быть ориентиром — группа переходит на ОСН, и учётная политика должна это отразить с начала соответствующего периода.

Шаг 5. Включите требование реконструкции в возражения на акт ВНП

Срок на подачу возражений — один месяц со дня получения акта (пункт 6 статьи 100 НК РФ). Этот срок не восстанавливается. Позиция о реконструкции, не заявленная в возражениях, существенно сужает возможности на стадии апелляционной жалобы в УФНС и в арбитражном суде.

В текст возражений необходимо включить: прямую ссылку на пункты 13–14 Обзора ВС РФ от 13.12.2023 и на письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ как на документы, обязывающие ИФНС провести реконструкцию; расчёт зачёта уплаченных спецрежимных налогов с приложением платёжных поручений; перечень первичных документов, подтверждающих реальность деятельности каждого участника.

Если ИФНС отказывает в реконструкции в решении — это процессуальное нарушение, которое самостоятельно является основанием для его отмены. Арбитражные суды округов последовательно отменяли решения, в которых инспекция не провела зачёт налогов участников группы: практика Западно-Сибирского, Уральского и Московского округов за 2023–2024 годы подтверждает устойчивость этого подхода.