НДС при выходе из дробления: как рассчитать обязательства

Шаг 1. Определите периоды и участников группы

Начните с инвентаризации структуры. Зафиксируйте перечень всех юридических лиц и ИП, которых ФНС или вы сами относите к единой группе: даты регистрации, периоды активной деятельности, применявшиеся налоговые режимы (УСН, патент, ЕНВД до 2021 года).

Глубина проверки по выездной ВНП — не более трёх лет до года её назначения (статья 89 НК РФ). Если ВНП назначена в 2025 году — анализируйте 2022, 2023 и 2024 годы. Именно эти периоды покрывает и амнистия ФЗ-176 от 12.07.2024.

Для каждого участника группы подготовьте: выписки из ЕГРЮЛ/ЕГРИП, налоговые декларации за весь период, банковские выписки, договоры с контрагентами. ФНС в письме от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ относит к признакам дробления единый контроль, общих сотрудников и единую клиентскую базу — всё это отражается в документах участников.

• Перечень участников группы с ИНН, датами регистрации и ликвидации
• Применявшийся спецрежим и лимит выручки на каждый год
• Налоговые декларации (УСН, 3-НДФЛ) за 2022–2024 гг. каждого участника
• Банковские выписки по всем расчётным счетам группы
• Договоры аренды, трудовые договоры, договоры с ключевыми поставщиками

Шаг 2. Как определить момент возникновения обязанности по НДС?

При консолидации группы ИФНС суммирует выручку всех участников нарастающим итогом с 1 января каждого года. Квартал, в котором совокупная выручка превысила действующий лимит УСН, является моментом утраты права на спецрежим — и точкой возникновения обязанности по НДС.

Лимит выручки по УСН в 2022 году составлял 219,2 млн рублей (с учётом коэффициента-дефлятора), в 2023-м — 251,4 млн, в 2024-м — 265,8 млн рублей. При дроблении каждый участник удерживал выручку чуть ниже этого порога — именно искусственность такого удержания квалифицируется по статье 54.1 НК РФ как злоупотребление правом.

Важный нюанс: НДС начисляется не с начала года, а с первого дня квартала превышения лимита. Если совокупная выручка группы пересекла порог в июне — НДС доначисляется с 1 апреля того же года. Это влияет на расчёт пеней, которые начисляются с той же даты.

Триггер: пени по НДС начисляются за каждый день просрочки от даты квартального превышения лимита до даты уплаты. На сумму 50 млн рублей НДС за три года пени могут составить 15–20 млн рублей дополнительно — и их амнистия ФЗ-176 тоже списывает, если соблюдены условия добровольного отказа.

Шаг 3. Как рассчитать налоговую базу по НДС при консолидации группы?

Налоговая база — совокупная стоимость реализованных товаров, работ и услуг, облагаемых НДС, за периоды с момента утраты права на спецрежим. Из общей выручки исключите: операции, освобождённые от НДС по статье 149 НК РФ, реализацию земельных участков, передачу имущества в уставный капитал и другие необлагаемые операции.

При межфирменных оборотах внутри группы — расчёты между участниками при их консолидации исключаются из базы, чтобы избежать двойного налогообложения. Это технически сложная операция: нужно восстановить полную цепочку внутренних платежей и отделить их от расчётов с внешними контрагентами.

Ставки НДС применяются в соответствии с реальным содержанием операций: 20%, 10% (продовольствие, детские товары, медизделия) или 0% (экспорт). Если в структуре группы были розничные продажи без выделения НДС — налог начисляется расчётным методом по ставке 20/120 от суммы выручки. Это снижает эффективную ставку, что важно для итогового расчёта.

Шаг 4. Какие вычеты по НДС можно заявить и как их подтвердить?

Вычет входящего НДС — ключевой инструмент снижения итогового обязательства. Право на вычет возникает при одновременном соблюдении трёх условий: наличие счёт-фактуры от поставщика, реальное поступление товара или услуги и отражение операции в учёте (статья 169 НК РФ). Дефекты счёт-фактуры, не препятствующие идентификации продавца, покупателя и суммы налога, не являются основанием для отказа в вычете.

На практике участники группы, работавшие на УСН, часто не запрашивали счета-фактуры у поставщиков — им это было не нужно. При консолидации придётся ретроспективно восстанавливать документы: запрашивать корректировочные счета-фактуры у поставщиков, которые сами работали на ОСН.

Позиция ВС РФ, изложенная в Обзоре от 13.12.2023 (пункты 13–14), обязывает налоговый орган при консолидации группы учитывать «упрощённые» налоги, фактически уплаченные участниками, в счёт доначисленного НДС и налога на прибыль. Это не вычет в техническом смысле, но уменьшает итоговый долг. Для зачёта необходим расчёт с платёжными документами.

Триггер: если ИФНС отказывает в налоговой реконструкции и не засчитывает уплаченный УСН — это нарушение позиции ВС РФ и основание для обжалования. Штраф по статье 122 НК РФ за умысел составляет 40% от суммы доначислений без возможности снижения — поэтому позиция по реконструкции должна быть закреплена до вынесения решения.

Шаг 5. Как применить амнистию ФЗ-176 и зачесть уплаченные налоги?

ФЗ-176 от 12.07.2024 предусматривает списание доначислений за 2022–2024 годы по схемам дробления с применением спецрежимов. Списываются налог, пени и штрафы по статьям 119, 120 и 122 НК РФ. Условие — добровольный отказ от дробления в 2025–2026 годах: объединение бизнеса и переход участников группы на ОСН.

Механизм списания: если ВНП за 2025–2026 годы не выявит нарушений, связанных с дроблением, — долг списывается после её завершения. Если ВНП не назначена — списание произойдёт автоматически с 01.01.2030. При этом задолженность, возникшая за 2022–2024 годы, не взыскивается в период действия условий амнистии.

Два условия, без которых амнистия не применяется: первое — дробление должно быть именно с использованием спецрежимов (УСН, патент), а не иных инструментов. Второе — отказ от схемы должен быть реальным, а не формальным. ФНС при следующей ВНП будет проверять, действительно ли бизнес объединился, или создана новая схема с теми же признаками.

Важный сигнал для собственника, который уже подал возражения и рассчитывает выиграть: амнистия и победа в споре — не взаимоисключающие стратегии, но требуют разного набора действий. Если по итогам возражений доначисления остаются — амнистия позволяет их списать при соблюдении условий. Но если схема не устранена — амнистия не применяется, и риск повторных доначислений за 2025–2026 годы возрастает кратно.