Новые определения СКЭС ВС РФ в пользу бизнеса по дроблению

Что изменил Обзор ВС РФ от 13.12.2023 по делам о дроблении

В декабре 2023 года Президиум ВС РФ утвердил обзор практики по вопросам обоснованности налоговой выгоды. Пункты 11–14 обзора посвящены дроблению и содержат три принципиальных тезиса.

Первый: зачёт уже уплаченных налогов. Если участники группы уплачивали налоги по УСН, эти суммы должны засчитываться в счёт доначислений по общей системе. ИФНС не вправе доначислить НДС и налог на прибыль в полном объёме, игнорируя уже поступившие в бюджет платежи. До этой позиции налоговые органы систематически отказывали в зачёте, ссылаясь на разных налогоплательщиков.

Второй: ограничение пеней. Если разрыв между тем, что бюджет получил от группы, и тем, что должен был получить, минимален — пени начисляются только на реальные потери бюджета, а не на всю сумму доначислений. Это напрямую снижает итоговую нагрузку при проигрыше.

Третий: обязательность реконструкции. Суд подтвердил позицию письма ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@: при доначислении налогов по дроблению ИФНС обязана провести налоговую реконструкцию — определить реальный размер обязательств с учётом всех уплаченных налогов и вычетов, а не просто консолидировать выручку группы и применить ставки ОСН.

На практике эти позиции позволяют существенно снизить итоговые доначисления даже при проигрыше по существу. Собственник группы, работающей на УСН с совокупной выручкой, превышающей лимит, — это уже не ситуация «заплатить всё», а переговорная позиция.

Как СКЭС разграничивает допустимое структурирование и незаконное дробление?

Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О закрепило: налогоплательщики вправе выбирать модели ведения бизнеса, в том числе создавать несколько юридических лиц. Дробление с деловой целью — законно. Разделение исключительно для удержания в рамках спецрежима — нет.

СКЭС в последних определениях развил этот тезис: суд анализирует, есть ли у каждого субъекта группы самостоятельная коммерческая функция, собственные клиенты, персонал и принятие решений. Письмо ФНС № БВ-4-7/8051@ от 16.07.2024 систематизировало более 17 признаков, которые указывают на отсутствие самостоятельности: единый IP-адрес, общая кассовая техника, перевод сотрудников внутри группы без изменения функций, формальная смена вывески при сохранении реального управления.

Ключевой вопрос для СКЭС — не «есть ли формальные признаки», а «какова была основная цель» (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ). Суд последовательно отклоняет позицию ИФНС, когда та строит дело только на взаимозависимости или единых поставщиках, без доказательства единого управления и формальности разделения.

Возражение «у нас всё в порядке с документами» — распространённая позиция собственников на начальном этапе. СКЭС показывает, что документальная чистота сама по себе не защищает: суд смотрит на экономическую субстанцию сделок и реальную самостоятельность субъектов. Договоры аренды между участниками группы по рыночным ценам, раздельный учёт и отдельные расчётные счета — необходимые, но недостаточные условия.

Типовые ситуации собственника: три сценария по последней практике СКЭС

Сценарий 1. Группа с общим персоналом и единым управлением

Ситуация: собственник контролирует три ООО на УСН с общей выручкой 350–400 млн руб. Сотрудники числятся в разных юридических лицах, но фактически работают на общих объектах под единым руководством. Ключевые доказательства ИФНС: общий IP, единый расчётный центр, перекрёстное финансирование. Вероятный исход до Обзора 2023 г.: консолидация выручки и доначисление НДС + налога на прибыль за три года на полную сумму — при среднем размере доначислений по РФ 65 млн руб. это означало бы 90–120 млн с пенями и штрафами 20–40%. Стратегия сейчас: требовать реконструкцию и зачёт налогов по УСН, уже уплаченных каждым участником; оспаривать начисление пеней на сумму, реально поступившую в бюджет.

Сценарий 2. Реальная самостоятельность субъектов, но формальные признаки

Ситуация: два ИП и одно ООО работают в смежных сегментах, у каждого — свои клиенты и разные поставщики, но собственник является участником всех трёх. ИФНС квалифицирует как дробление на основании взаимозависимости. Ключевые доказательства защиты: разные виды деятельности по ОКВЭД, раздельный персонал, отдельные договоры аренды, самостоятельные решения о ценообразовании. Вероятный исход: с учётом позиции СКЭС о необходимости доказывать единство управления — отказ суда в консолидации при наличии реальной деловой цели. Стратегия: собрать доказательства коммерческой самостоятельности каждого субъекта и зафиксировать их до получения акта проверки.

Сценарий 3. Доначисления за 2022–2024 годы, амнистия ФЗ-176

Ситуация: выездная проверка завершена, акт получен, доначислено 80 млн руб. плюс пени и штраф 40% (умысел по статье 122 НК РФ). Ключевой вопрос: применима ли амнистия. Условие: собственник должен добровольно отказаться от дробления в 2025–2026 годах — перевести бизнес на ОСН или иным образом устранить искусственное разделение. Исход при выполнении условия: налоги, пени и штрафы за 2022–2024 годы подлежат списанию — либо после ВНП 2025–2026 без нарушений, либо автоматически с 01.01.2030. Штраф 40% за умысел также попадает под амнистию, поскольку ФЗ-176 прямо называет статью 122 НК РФ. Стратегия: оценить стоимость перехода на ОСН против суммы списываемого долга, зафиксировать факт добровольного отказа документально.

Чем амнистия по ФЗ-176 отличается от простого прощения долга

ФЗ-176 от 12.07.2024 — не автоматическое списание. Закон устанавливает условие: добровольный отказ от дробления в 2025–2026 годах. Для собственника это означает реструктуризацию группы: перевод на единое юридическое лицо, консолидацию, переход с УСН на ОСН или документальное разделение с реальной деловой целью каждого субъекта.

Амнистия покрывает три вида обязательств: недоимку по налогам, начисленным пеням и штрафам по статьям 119, 120, 122 НК РФ за периоды 2022–2024 годов. Если налоги уже взысканы и поступили в бюджет — возврат не предусмотрен, но пени и штрафы подлежат списанию.

Важный нюанс: амнистия не защищает от уголовной ответственности по статьям 198–199 УК РФ, если следствие квалифицирует действия как уклонение от уплаты налогов. Собственнику, в отношении которого ведётся оперативная разработка или уже возбуждено уголовное дело, налоговая амнистия не закрывает уголовный риск автоматически.

Срок действия: условие добровольного отказа фиксируется по итогам 2025–2026 годов. Промедление лишает собственника возможности воспользоваться механизмом: если в 2026 году будет проведена ВНП и выявлено продолжение схемы — амнистия не применяется.