Переходный период при разделении бизнеса: налоговые риски

Почему переходный период — зона повышенного риска для генерального директора?

В переходный период одновременно сосуществуют старая и новая структуры. Юридически это выглядит как несколько субъектов с разным налоговым режимом, но с общими управленческими, трудовыми и имущественными ресурсами. Именно такая картина является классическим объектом проверки по признакам дробления.

Генеральный директор в этой конструкции подписывает первичные документы, декларации и договоры сразу в нескольких компаниях — или имеет доверенности на их представление. Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ прямо указывает: единый центр принятия решений — один из ключевых признаков искусственного дробления. Если этот признак присутствует в сочетании с общими сотрудниками, помещением или клиентской базой, инспекция формирует доказательную базу для доначислений по статье 54.1 НК РФ.

Статья 54.1 НК РФ запрещает уменьшение налоговой базы, если основная цель операции — неуплата налога. При дроблении ИФНС утверждает именно это: разделение нужно не для развития бизнеса, а для удержания выручки в рамках лимита упрощённой системы налогообложения. В 2024 году лимит доходов по УСН составлял 265,8 млн рублей. Если совокупная выручка группы превышала этот порог — налоговый орган консолидирует её и доначисляет НДС и налог на прибыль так, как если бы все субъекты были одним плательщиком на общей системе.

Как ФНС доказывает искусственность разделения в 2024–2025 годах?

Доказательственная база по делам о дроблении формируется из нескольких источников. Первый — сведения из АСК НДС-2 и открытых реестров: совпадение IP-адресов при подаче деклараций, единый оператор электронной отчётности, совпадение юридических и фактических адресов. Второй — данные допросов сотрудников (статья 90 НК РФ): инспекция выясняет, кто на самом деле управляет каждым субъектом группы и знают ли сотрудники, в какой компании числятся.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 по-прежнему применяется наряду со статьёй 54.1 НК РФ. В нём сформулированы критерии необоснованной налоговой выгоды: нереальность операции, отсутствие деловой цели, отсутствие должной осмотрительности. При дроблении инспекция указывает на отсутствие деловой цели у каждого из субъектов группы по отдельности — и на то, что они не могут функционировать самостоятельно.

Обзор ВС РФ от 13.12.2023 закрепил позицию: при консолидации группы налоговый орган обязан зачесть налоги, уже уплаченные участниками схемы по УСН или патенту, в счёт доначислений по ОСН. Это важный инструмент защиты — но только в том случае, если налогоплательщик сам раскрывает реальную структуру и суммы уплаченных налогов. Без активной позиции защиты зачёт не применяется автоматически.

Признак «искусственного удержания лимита УСН» — один из наиболее часто встречающихся в актах ВНП. Если выручка нескольких субъектов совокупно превышала лимит, а по каждому отдельно — чуть ниже порога, инспекция расценивает это как прямое доказательство управляемого дробления.

Что даёт амнистия по ФЗ-176 и когда она не применяется?

ФЗ-176 от 12.07.2024 ввёл механизм амнистии для налогоплательщиков, у которых за 2022–2024 годы выявлены доначисления, связанные с дроблением бизнеса с применением спецрежимов. Амнистия охватывает налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120, 122 НК РФ.

Условие одно: добровольный отказ от схемы дробления в 2025–2026 годах. Если выездная проверка за 2025–2026 годы не выявит нарушений — доначисления за прошлые периоды списываются. Если нарушения продолжаются — право на амнистию утрачивается, и ИФНС взыскивает всё: и старый долг, и новые доначисления.

Три ситуации, в которых амнистия не работает:

• Налогоплательщик продолжает использовать схему дробления в 2025–2026 годах — по итогам ВНП за эти периоды это будет установлено.
• Решение о доначислениях вступило в силу до принятия ФЗ-176, и налогоплательщик уже уплатил доначисленные суммы — возврат уплаченного амнистией не предусмотрен.
• Доначисления связаны не с дроблением, а с иными основаниями (фиктивные контрагенты, необоснованные вычеты по НДС) — такие суммы под амнистию не подпадают.

Ключевой практический вопрос: как зафиксировать «добровольный отказ» так, чтобы ИФНС его признала. Недостаточно просто объединить компании или перевести все на ОСН. Нужно, чтобы новая структура имела самостоятельную деловую цель и это было документально подтверждено. Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О закрепляет: разделение бизнеса с деловой целью — законно; разделение исключительно для спецрежимов — нет.

Возражение «бухгалтер сам общается с ФНС»: почему это не защищает генерального директора

Главный бухгалтер — первый, кого вызывают на допрос при ВНП по дроблению. Но генеральный директор — лицо, подписавшее декларации и отвечающее за достоверность сведений в них. По статье 199 УК РФ уклонение от уплаты налогов организации грозит именно тому, кто подписывал документы и знал о схеме.

Практика ФАС округов: в делах о дроблении показания главного бухгалтера используются как доказательство против генерального директора, а не как его защита. Если бухгалтер на допросе подтверждает, что управление всеми субъектами группы велось централизованно — это прямой доказательственный элемент умысла руководителя.

Штраф по статье 122 НК РФ за умысел составляет 40% от суммы доначислений — без возможности снижения через смягчающие обстоятельства. При доначислении 65 млн рублей это дополнительные 26 млн рублей штрафа. Умысел в налоговом деле доказывается в том числе через то, кто принимал решения о структуре группы и знал ли об этом генеральный директор.

Типовые ситуации при разделении бизнеса: сценарии и риски

Сценарий 1. ГД-совладелец: одновременно директор и участник нескольких ООО группы

Ситуация: генеральный директор является единственным участником основного юридического лица и одним из учредителей двух смежных компаний на УСН. Ключевые доказательства ФНС: совпадение адреса, единый расчётный счёт для авансирования, общие сотрудники по трудовым книжкам. Вероятный исход: консолидация выручки группы, доначисление НДС и налога на прибыль за три года по статье 89 НК РФ. При доначислении свыше 50 млн рублей — уголовные риски по статье 199 УК РФ. Стратегия: зафиксировать деловую цель каждого субъекта до начала ВНП, воспользоваться амнистией ФЗ-176 при условии реальной реструктуризации в 2025–2026 годах.

Сценарий 2. Номинальный ГД: реально не управлял, но подписывал по инструкции

Ситуация: генеральный директор назначен формально, фактическое управление осуществлял собственник через доверенности. Ключевые доказательства ФНС: показания сотрудников о фактическом руководстве, переписка с реальным бенефициаром, отсутствие самостоятельных решений ГД. Вероятный исход: номинальный ГД становится формальным субъектом уголовного преследования, реальный бенефициар — основным. Налоговые доначисления предъявляются юридическому лицу, субсидиарная ответственность — обоим. Стратегия: разграничить полномочия документально; при начале ВНП — немедленно привлечь налогового юриста.

Сценарий 3. ГД-исполнитель: подписывал документы по решению собственника

Ситуация: генеральный директор осознавал структуру группы, подписывал декларации, но принимал решения о разделении не самостоятельно. Ключевые доказательства ФНС: протоколы совещаний, корпоративная переписка, показания CFO и главного бухгалтера о цепочке согласований. Вероятный исход: статус соучастника по статье 199 УК РФ (часть первая, пункт «а» — группой лиц). Судебная практика Сибирского округа 2023–2024 годов: суды не освобождают ГД от ответственности со ссылкой на выполнение указаний собственника — подпись на декларации считается личным подтверждением достоверности сведений. Стратегия: при получении уведомления о ВНП — зафиксировать объём своих полномочий и границы принятых решений до начала допросов.

Что подготовить генеральному директору до начала проверки

• Документы, подтверждающие самостоятельную деловую цель каждого субъекта группы: протоколы совета директоров, бизнес-планы, коммерческие предложения по отдельным направлениям.
• Доказательства раздельного управления: отдельные трудовые договоры, разные расчётные счета и банки, самостоятельные договоры аренды помещений.
• Учётную политику каждого юридического лица за проверяемые периоды с обоснованием применяемого налогового режима.
• Сведения о налогах, уплаченных по УСН каждым субъектом группы, — для применения механизма зачёта при реконструкции (Обзор ВС РФ от 13.12.2023, пункты 13–14).
• Перечень лиц, уполномоченных общаться с ИФНС, с оформленными доверенностями; инструкция по поведению на допросе для ключевых сотрудников.