Давальческое сырьё в строительстве: налоговые риски

Почему давальческая схема привлекает внимание ФНС?

Давальческая схема не запрещена. Гражданский кодекс прямо допускает переработку материалов заказчика подрядчиком. Проблема возникает там, где первичные документы не отражают реального движения материалов или участники цепочки не могут подтвердить фактическое исполнение.

ФНС выделяет строительство в отдельный приоритетный сегмент контроля. Причины — сложные субподрядные цепочки, высокая доля неофициальных расчётов с физлицами и регулярное использование технических компаний для формирования вычетов по НДС. АСК НДС-2 фиксирует разрывы в цепочке НДС по материалам: если поставщик кирпича не отразил реализацию, вычет у подрядчика автоматически попадает под вопрос.

При давальческой схеме к стандартным рискам добавляется специфический: неправильное оформление движения материалов превращает их из давальческих в «приобретённые у технической компании». Это меняет квалификацию нарушения — от процессуальных нарушений к статье 54.1 НК РФ.

Какие документы проверяет инспектор при ВНП по давальческому сырью?

Выездная налоговая проверка в строительстве охватывает не только бухгалтерские регистры. Инспектор запрашивает полный первичный комплект по каждому объекту.

По давальческим материалам стандартный перечень требований включает:

• Договор на выполнение работ с условием о давальческих материалах и спецификацию переданных материалов.
• Приходные ордера М-4 и акты приёма-передачи давальческого сырья с подписями кладовщика и ответственного лица подрядчика.
• Отчёт подрядчика об израсходованных материалах по форме М-29 или аналогичной, с привязкой к конкретному объекту и периоду.
• Акты КС-2 и справки КС-3 с раздельным отражением стоимости работ и стоимости переданных материалов.
• Складские карточки М-17 и журналы движения материалов на объекте.

Отсутствие хотя бы одного звена этой цепочки — основание для вывода об отсутствии реальной передачи материалов. Инспектор переквалифицирует операцию: материалы считаются купленными у поставщика, а не переданными заказчиком. В результате появляются основания для отказа в вычете НДС по всей цепочке.

Как статья 54.1 НК РФ применяется к давальческим операциям?

Статья 54.1 НК РФ устанавливает два условия для правомерного уменьшения налоговой базы. Первое — основная цель сделки не должна быть направлена на неуплату налога. Второе — обязательство по договору должно исполняться именно той стороной, которая его приняла, или лицом, которому это обязательство передано по закону или договору.

Применительно к давальческому сырью налоговый орган оспаривает второе условие. Если субподрядчик, которому переданы материалы, не имеет ни персонала, ни техники, ни склада — ИФНС делает вывод, что реальное исполнение осуществлялось другим лицом. Это влечёт отказ в вычете НДС по работам и материалам одновременно.

Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ разъясняет: если реальный исполнитель установлен и раскрыт налогоплательщиком, инспекция обязана провести налоговую реконструкцию — учесть расходы по реальным ценам фактического поставщика. Но реконструкция применяется только при активном содействии налогоплательщика. Молчание или противодействие — и доначисление считается без учёта расходов вообще.

Главное возражение, которое часто звучит в таких ситуациях: «наш бухгалтер сам общается с ФНС». Бухгалтер работает с первичными документами и учётными регистрами — это его компетенция. Но при ВНП с оспариванием реальности операций по статье 54.1 НК РФ ставится вопрос о деловой цели всей структуры взаимоотношений. Это правовая квалификация, а не учётная задача. Подготовка ответов на требования и формирование доказательной базы реальности — задача налогового юриста.

Дробление бизнеса в строительстве и ФЗ-176: когда давальческая схема становится частью схемы

Строительный бизнес нередко структурируется через несколько юридических лиц: одно получает контракты и применяет общую систему, другое — закупает материалы на УСН, третье — привлекает субподрядчиков через давальческую схему. Если все три структуры объединены единым управлением, общим персоналом и клиентской базой — ФНС квалифицирует это как дробление бизнеса.

По данным письма ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@, к признакам дробления относятся: единый контроль, использование спецрежимов с искусственным удержанием лимитов, общие ресурсы и персонал, отсутствие самостоятельной деловой цели у каждой структуры.

ФЗ-176 от 12.07.2024 предусматривает амнистию по доначислениям за 2022–2024 годы, если компания добровольно откажется от дробления в 2025–2026 годах. Списываются налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120 и 122 НК РФ. Для строительных групп, где давальческая схема встроена в дробление, амнистия — реальный инструмент выхода без доначислений. Но воспользоваться ею можно только при условии структурной перестройки бизнеса до конца 2026 года.

Практический пример применения амнистии: в Сибирском ФО в 2024 году строительная группа из трёх юридических лиц получила от ИФНС требование о доначислении 38 млн рублей по НДС и налогу на прибыль за 2022–2023 годы. Основание — дробление с использованием УСН на закупочном звене. После юридической оценки структуры группа воспользовалась положениями ФЗ-176: ранее уплаченные УСН-налоги были зачтены в счёт доначислений по ОСН, оставшаяся сумма — списана как амнистированная. Чистые потери составили 4,2 млн рублей вместо 38 млн.

Сценарии налоговых претензий по давальческому сырью: три типовые ситуации

Ниже — три сценария, с которыми генеральный директор строительной компании сталкивается при ВНП по давальческим операциям.

Сценарий 1. Субподрядчик не может подтвердить факт получения материалов

Ситуация. Заказчик передал материалы субподрядчику по давальческой схеме. Первичные документы оформлены формально — без подписей уполномоченных лиц субподрядчика, без складских ордеров.

Ключевые доказательства ФНС. Протоколы допросов кладовщиков и прорабов (статья 90 НК РФ), отсутствие складских мощностей у субподрядчика по данным ЕГРЮЛ и имущественным реестрам, банковская выписка без закупок аналогичных материалов.

Вероятный исход. Отказ в вычете НДС по работам субподрядчика и доначисление НДС с реализации материалов. При сумме давальческих материалов 20 млн рублей налоговые претензии составят 3,6 млн рублей НДС плюс штраф 20% или 40% в зависимости от квалификации умысла.

Стратегия защиты. Восстановить полный комплект первичных документов, получить объяснения от субподрядчика, доказать реальность передачи через косвенные доказательства — фото объекта, переписку, данные пропускного режима.

Сценарий 2. Генеральный директор подписывал документы по указанию бенефициара

Ситуация. ГД компании подписывал договоры и акты по давальческой схеме, не контролируя реальное движение материалов. Фактически схемой управлял собственник или другое лицо.

Ключевые доказательства ФНС. Показания сотрудников о том, кто принимал решения. Переписка, корпоративная почта, доверенности. Если ГД не может пояснить условия конкретных договоров — это усиливает позицию ИФНС об умысле.

Вероятный исход. При доначислении от 45 млн рублей ФНС передаёт материалы в Следственный комитет. Статья 199 УК РФ предусматривает ответственность именно для лица, подписавшего декларации. ГД, подписывавший документы, становится фигурантом уголовного дела вне зависимости от реального участия в схеме.

Стратегия защиты. Разграничить роли документально: доказать, что ГД действовал в рамках делегированных полномочий, а решения принимались иными лицами. Это не снимает налоговую ответственность компании, но влияет на квалификацию личного умысла ГД.

Сценарий 3. Самозанятые в строительной цепочке как замена субподрядчиков

Ситуация. Компания использует самозанятых физических лиц для выполнения работ, передавая им материалы по давальческой схеме. Цель — снизить нагрузку по страховым взносам и НДФЛ.

Ключевые доказательства ФНС. Постоянство отношений, единственный заказчик у самозанятого, контроль за режимом работы, использование инструментов и оборудования компании. Всё это — признаки трудовых отношений (статья 54.1 НК РФ в части реального исполнителя плюс позиции ВС РФ по переквалификации).

Вероятный исход. Доначисление НДФЛ и страховых взносов за весь период, пени, штраф 20% или 40%. Передача материалов самозанятым переквалифицируется в предоставление рабочих инструментов сотруднику.

Стратегия защиты. Доказать реальную самостоятельность самозанятых: разные заказчики, собственный инструмент, возможность отказа от заказа. Давальческая передача материалов в этом случае должна оформляться с обязательным возвратом неиспользованных остатков и отчётом об использовании.