ВС РФ по налоговым делам: 5 важных позиций 2024

Позиция 1. Реальность операции — не гарантия вычета: что изменил ВС РФ?

Статья 54.1 НК РФ устанавливает два условия для уменьшения налоговой базы: основная цель сделки — не налоговая экономия, и обязательство исполнено именно той стороной, которая указана в документах. До 2024 года суды нередко ограничивались проверкой реальности самой хозяйственной операции — товар получен, работа выполнена, значит, вычет правомерен.

В 2024 году ВС РФ уточнил: реальность операции является необходимым, но недостаточным условием. Если исполнителем по факту выступало иное лицо — не то, что указано в договоре и счёте-фактуре, — налогоплательщик обязан раскрыть реального исполнителя. Без этого раскрытия налоговая реконструкция (учёт расходов и вычетов исходя из параметров реального исполнителя) не применяется. Бремя доказывания переходит на компанию.

Для собственника это означает: «у нас всё в порядке с документами» — недостаточная защита. ФНС доначисляет НДС и налог на прибыль даже при наличии полного комплекта первичных документов, если инспекция установит, что договор исполняла техническая компания. По данным ФНС, НДС составляет около 60% всех доначислений по выездным проверкам — и именно этот стандарт определяет исходы таких споров.

Позиция 2. Как ВС РФ считает налог при дроблении бизнеса?

При выявлении схемы дробления ИФНС консолидирует выручку всех участников группы и доначисляет налоги по общей системе налогообложения. До недавнего времени доначисление рассчитывалось без учёта налогов, уже уплаченных участниками на спецрежимах (УСН, ЕНВД). Это приводило к двойному налогообложению одних и тех же доходов.

Обзор практики ВС РФ от 13 декабря 2023 года (пункты 13–14) закрепил обязательность зачёта: суммы налогов, уплаченных участниками группы по спецрежимам, подлежат учёту при определении размера доначислений. ВС РФ квалифицировал игнорирование этого зачёта как нарушение принципа соразмерности налоговой ответственности.

На практике позиция применяется неравномерно: ряд инспекций по-прежнему выставляет доначисления без зачёта, рассчитывая на пассивность налогоплательщика. Если компании предъявлено доначисление по дроблению — проверьте, учтены ли налоги спецрежимников. Разница в сумме может составлять десятки миллионов рублей. ФЗ-176 от 12 июля 2024 года дополнительно предусматривает амнистию по доначислениям за 2022–2024 годы при отказе от дробления в 2025–2026 годах.

Позиция 3. Досудебный порядок: почему нарушение закрывает путь в суд?

Досудебный порядок обжалования решений ИФНС обязателен — без апелляционной жалобы в УФНС арбитражный суд вернёт заявление. Это правило действует с 2014 года, но в 2024 году ВС РФ добавил важное уточнение: пропуск срока апелляции не исправляется повторной подачей жалобы, если срок по статье 139.1 НК РФ уже истёк.

Срок на апелляцию — один месяц с момента вручения решения, до его вступления в силу. После вступления решения в силу доступна только обычная жалоба (статья 139 НК РФ, срок — один год) или арбитражный суд — но уже с действующим решением и заблокированными счетами. Пленум ВАС РФ от 30 июля 2013 года №57 подробно описывает процессуальные последствия нарушения этого порядка.

По статистике 2024 года, арбитражные суды рассмотрели 10 900 налоговых дел — это на 33,6% меньше, чем в 2023 году. Сокращение числа дел не означает улучшения позиций налогоплательщиков: 83,4% споров разрешается в пользу ФНС. Это дополнительный аргумент в пользу начала работы над позицией защиты уже на стадии ВНП, а не после получения решения.

Ст. 139.1 НК РФ устанавливает, что апелляционная жалоба подаётся через ИФНС, вынесшую решение, — не напрямую в УФНС. Ошибка в адресате при срочной подаче может привести к пропуску срока.

Позиция 4. Когда штраф 40% не применяется: позиция ВС РФ об умысле

Статья 122 НК РФ предусматривает два размера штрафа за неуплату налога: 20% при неосторожности и 40% при умысле. Умышленное нарушение не снижается через смягчающие обстоятельства. Поэтому квалификация умысла — ключевой вопрос для собственника: разница между 20% и 40% на доначислении в 50 млн рублей составляет 10 млн рублей.

В 2024 году ВС РФ рассмотрел несколько дел, где инспекция квалифицировала нарушение как умышленное исключительно на основании того, что налогоплательщик использовал одних и тех же контрагентов несколько лет подряд. ВС РФ указал: длительность отношений с контрагентом сама по себе не доказывает умысел. Для квалификации умысла инспекция обязана установить конкретные действия по созданию схемы — переписку, согласованность, управление транзитными компаниями.

На практике ИФНС всё чаще включает формулировку об умысле в акт проверки как стандартный элемент. Возражения на акт — это первая и наиболее эффективная стадия для оспаривания такой квалификации. После вынесения решения переквалифицировать умысел в неосторожность значительно сложнее.

Позиция 5. Обеспечительные меры после решения: что вправе блокировать ИФНС?

После вынесения решения о доначислении ИФНС вправе наложить обеспечительные меры — запрет отчуждения имущества и приостановление операций по счетам (статья 76 НК РФ). В 2024 году ВС РФ рассмотрел несколько дел, связанных с последовательностью применения этих мер и правом налогоплательщика на их замену.

ВС РФ подтвердил: блокировка счетов применяется только в той сумме, которая не покрыта запретом на отчуждение имущества. Инспекция не вправе одновременно заблокировать счета на всю сумму доначислений и одновременно наложить запрет на имущество той же стоимости. Это нарушение принципа соразмерности и самостоятельное основание для отмены обеспечительных мер.

Срок на обжалование решения о применении обеспечительных мер — десять дней (пункт 9 статьи 101 НК РФ). Пропуск этого срока приведёт к тому, что счета останутся заблокированными до вступления в силу судебного акта по основному спору. Для компании с ежемесячным оборотом от 300 млн рублей блокировка счетов даже на месяц означает операционный кризис.

• Получите решение о применении обеспечительных мер и проверьте соразмерность: сумма блокировки не должна превышать разницу между размером доначислений и стоимостью имущества под запретом.
• Подготовьте перечень имущества для замены обеспечительных мер: банковская гарантия, залог, поручительство третьего лица — альтернативы блокировке счетов.
• Зафиксируйте дату получения решения: десять рабочих дней на обжалование отсчитываются с этой даты.
• Запросите выписки по всем расчётным счетам компании: убедитесь, что блокировка не превышает заявленную сумму.
• Проверьте наличие действующих доверенностей на представителей для участия в процессуальных действиях.

Как позиции ВС РФ меняют расклад для собственника: три сценария

Сценарий 1. Собственник группы компаний с элементами дробления

Ситуация: несколько юридических лиц на УСН, общая выручка превышает лимит для спецрежима. Ключевые доказательства ИФНС: единый IP-адрес, общий персонал, пересекающаяся клиентская база. Вероятный исход без подготовки: консолидация и доначисление по ОСН за три года — от 40 до 120 млн рублей. Стратегия: до получения акта проверки — аудит деловой цели каждого юридического лица, разделение документооборота, оценка применимости амнистии по ФЗ-176 за 2022–2024 годы. После получения акта — требовать зачёта налогов спецрежимников согласно Обзору ВС РФ от 13.12.2023.

Сценарий 2. Мажоритарий, получивший доначисление по однодневкам

Ситуация: ИФНС установила цепочку технических компаний во втором-третьем звене. Поставка реальная, документы оформлены на формально добросовестного контрагента первого звена. Ключевые доказательства инспекции: АСК НДС-2 выявил разрыв, директор контрагента дал показания о номинальном характере своей роли. Вероятный исход: отказ в вычете НДС на всю сумму — статья 54.1 НК РФ, тест надлежащего исполнителя не пройден. Стратегия: раскрыть реального исполнителя и объём его фактических расходов — для запуска налоговой реконструкции согласно письму ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@.

Сценарий 3. Бывший собственник — доначисления за период до продажи бизнеса

Ситуация: собственник продал долю в ООО, но ВНП охватывает период его контроля. Ключевые риски: субсидиарная ответственность при последующем банкротстве, уголовные риски по статье 199 УК РФ при наличии умысла. Вероятный исход: доначисления предъявляются юридическому лицу; личная ответственность — через банкротство. Стратегия: участвовать в ВНП в качестве заинтересованного лица, формировать доказательную базу по периоду управления, не полагаться на позицию нового собственника.