ВС РФ о налогообложении при форс-мажоре

Что НК РФ считает обстоятельством, исключающим вину?

Статья 111 НК РФ перечисляет основания, при которых лицо не привлекается к ответственности. Среди них — совершение правонарушения вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств. Норма не содержит закрытого перечня: налоговый орган и суд оценивают конкретные факты.

Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 закрепило процессуальный подход: налогоплательщик обязан доказать наличие обстоятельства и его причинно-следственную связь с нарушением. Само по себе ссылочное письмо от контрагента или общая ссылка на «сложную ситуацию» доказательством не является.

СКЭС ВС РФ в делах 2022–2024 годов последовательно разграничивал две ситуации. Первая: обстоятельство объективно исключает исполнение — например, уничтожение первичных документов при пожаре с подтверждением МЧС, блокировка банковских счетов решением суда в период уплаты налога. Вторая: обстоятельство затрудняет исполнение, но не исключает — перебои в работе интернет-банка, болезнь бухгалтера, временные кассовые разрывы. Только первая ситуация влечёт полное освобождение от штрафа.

Для главного бухгалтера это означает: если налог не уплачен из-за объективного препятствия, штраф по статье 122 НК РФ оспорим, но доказательственная база должна быть собрана заблаговременно — а не в момент получения решения ИФНС.

Как ВС РФ оценивает форс-мажорные доводы при налоговых доначислениях?

Верховный Суд РФ не выработал единого прецедента по форс-мажору в налоговых спорах — такого дела в СКЭС не существует. Однако практика СКЭС формирует три устойчивых позиции, на которые опираются арбитражные суды округов.

Позиция 1: форс-мажор не освобождает от пеней автоматически. Пени по статье 75 НК РФ — это компенсация потерь бюджета, а не санкция. Поэтому даже при доказанном форс-мажоре пени начисляются за весь период просрочки. Освобождение от пеней возможно только при наличии специального основания — например, разъяснения ФНС или Минфина, которому налогоплательщик следовал (пункт 8 статьи 75 НК РФ).

Позиция 2: форс-мажор снимает штраф, но не доначисление. Если налог фактически не уплачен — обязанность его уплатить сохраняется вне зависимости от причины просрочки. Статья 111 НК РФ влияет только на штраф, но не на основную сумму недоимки. Это разграничение принципиально: нельзя заявить форс-мажор и требовать снятия доначисления по существу.

Позиция 3: смягчающие обстоятельства снижают штраф не менее чем вдвое. Если обстоятельство не исключает вину полностью, суд вправе применить статью 112 НК РФ и снизить штраф. По практике арбитражных судов снижение в два раза — минимум, суды нередко снижают в четыре–восемь раз при совокупности обстоятельств. Штраф за умысел (40% по статье 122 НК РФ) смягчающими обстоятельствами не снижается.

Когда суды принимают форс-мажорный довод — а когда отклоняют?

По данным арбитражной статистики, в 2024 году в судах первой инстанции рассмотрено 10 900 налоговых дел — втрое меньше, чем в 2022 году (24 000 дел). ФНС выигрывает 83,4% споров по числу дел. Форс-мажорные доводы — одна из немногих категорий, где налогоплательщики добиваются частичного успеха: суды снижают штрафы даже при проигрыше по основной сумме.

Принимают:

• Документально подтверждённое уничтожение первичных документов (пожар, залив, акты МЧС или управляющей компании).
• Блокировка счетов решением суда или иного органа в период, когда наступал срок уплаты налога, — при условии, что иных счетов не было.
• Введение ограничений на расчёты с иностранными контрагентами в рамках санкционного режима — если обязательство по НДС или налогу на прибыль возникло именно из таких расчётов.
• Технический сбой в системе ФНС, препятствовавший подаче декларации в срок, — при наличии скриншотов с временными метками и уведомления ФНС о сбое.

Отклоняют:

• Ссылка на общую экономическую нестабильность без привязки к конкретному обязательству.
• Болезнь главного бухгалтера или руководителя: суды квалифицируют это как организационный риск компании, а не форс-мажор.
• Кассовый разрыв из-за неоплаты дебиторской задолженности — риск предпринимательской деятельности.
• Ссылка на «сложную геополитическую обстановку» без документального подтверждения причинно-следственной связи с конкретным нарушением.

Пленум ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 прямо указал: суд не связан доводами сторон при оценке смягчающих обстоятельств и вправе применить их по собственной инициативе. Это правило активно используется при апелляционном обжаловании — даже если довод не был заявлен в возражениях на акт.

Что нужно подготовить главному бухгалтеру до подачи жалобы?

Довод о форс-мажоре работает только при наличии документальной базы. Её формирование — задача бухгалтерии, а не юристов: первичные документы находятся у компании, и суд не будет восстанавливать утраченное.

• Акты государственных органов, фиксирующих событие: справки МЧС, акты аварийно-диспетчерских служб, постановления следственных органов при хищении, уведомления о технических сбоях от ФНС.
• Документы о причинно-следственной связи: бухгалтерская справка с расчётом периода, в который препятствие действовало, и перечнем обязательств, исполнение которых было невозможно.
• Доказательства принятия мер для минимизации ущерба: переписка с банком об исполнении платежей, запросы в ИФНС о переносе срока, заявления об отсрочке по статье 64 НК РФ.
• Налоговые декларации и регистры за смежные периоды — для подтверждения добросовестного поведения до и после форс-мажорного события.
• Хронология событий: внутренний документ с датами наступления обстоятельства, его прекращения и момента, когда обязательство было исполнено фактически.

Штраф по статье 122 НК РФ за неумышленную неуплату составляет 20% от суммы недоимки. При доначислении 50 млн рублей — это 10 млн рублей только штрафа. Снижение штрафа в четыре раза через смягчающие обстоятельства сокращает эту сумму до 2,5 млн рублей. Разница покрывает стоимость юридического сопровождения спора с запасом.

Три сценария: как складывается спор в зависимости от ситуации бухгалтера

Сценарий 1. Главный бухгалтер с полным доступом к документам — пожар уничтожил первичку

Ситуация: в период ВНП склад с бумажными архивами сгорел. ИФНС запросила первичные документы за три года, компания не смогла их представить в полном объёме.

Ключевые доказательства: акт МЧС с указанием даты и площади пожара, инвентаризационная опись утраченного имущества, заявление в полицию, справка об отсутствии электронных копий (или их частичном наличии).

Вероятный исход: ИФНС доначислит налоги расчётным методом (статья 31 НК РФ). При наличии актов МЧС суд, как правило, снимает штраф полностью по статье 111 НК РФ, но пени сохраняются.

Стратегия: параллельно с жалобой — восстановление документов у контрагентов и в банках; оспаривание расчётного метода как заниженного.

Сценарий 2. Главный бухгалтер без реального контроля над платежами — санкционная блокировка счетов

Ситуация: иностранный банк-корреспондент заблокировал транзитный счёт компании в период уплаты НДС. Внутренние счета в российских банках были, но на них не хватало средств.

Ключевые доказательства: уведомление иностранного банка о приостановлении операций, выписки по всем счетам на дату уплаты налога, письмо в ИФНС с просьбой о переносе срока.

Вероятный исход: суды в 2023–2024 годах расходятся. Часть округов принимает довод о форс-мажоре при наличии доказательств блокировки и отсутствия иных средств. Снижение штрафа вдвое — устойчивый минимум; полное снятие — возможно при доказанной невозможности исполнения.

Стратегия: акцент на статье 112 НК РФ (смягчающие обстоятельства) как запасной позиции; сбор судебной практики по Северо-Западному и Московскому округам, где позиция более благоприятна.

Сценарий 3. Главный бухгалтер-совместитель — технический сбой при подаче декларации

Ситуация: декларация по НДС не была подана в срок из-за сбоя в системе электронного документооборота оператора. Срок нарушен на один день. ИФНС выписала штраф по статье 119 НК РФ.

Ключевые доказательства: скриншот ошибки системы с временной меткой, официальное уведомление оператора ЭДО о сбое, квитанция о направлении декларации сразу после восстановления системы.

Вероятный исход: при наличии уведомления оператора суды стабильно снимают штраф полностью — факт неумысла и наличие объективного препятствия не вызывают сомнений. Доначислений нет: декларация подана с опозданием на один день, недоимки нет.

Стратегия: жалоба в УФНС с приложением уведомления оператора; при отказе — арбитражный суд, практика по таким делам однородна.

Как форс-мажорные доводы работают в цепочке обжалования: УФНС — арбитраж — ВС РФ?

Досудебный порядок обязателен для всех решений ИФНС о доначислениях: без апелляционной жалобы в УФНС арбитражный суд вернёт заявление. Апелляционная жалоба подаётся через инспекцию, вынесшую решение, в течение одного месяца (статья 139.1 НК РФ). УФНС рассматривает жалобу в течение одного месяца, при сложности — до двух.

В СКЭС ВС РФ ежегодно передаётся 15–25 налоговых дел — около 1–2% от всех поданных кассационных жалоб. Из переданных дел положительный исход для налогоплательщика — в 80–90% случаев. Форс-мажорные дела в СКЭС единичны: как правило, спор разрешается на уровне арбитражного суда первой инстанции или апелляции.

Для аналитики по налоговым проверкам и смежным вопросам см. также материалы по приостановлению решения ФНС в суде и апелляции по дроблению в УФНС.