ВС РФ о допросах при ВНП

Что говорит статья 90 НК РФ: права и ограничения при допросе

Статья 90 НК РФ закрепляет право налогового органа вызывать на допрос любых физических лиц, которым известны обстоятельства, значимые для налогового контроля. Допрос свидетеля при ВНП — это получение показаний под предупреждением об ответственности по статье 128 НК РФ: за отказ от дачи показаний — штраф 3 000 рублей, за заведомо ложные показания — тот же размер.

Закон прямо запрещает допрашивать лиц, которые обязаны хранить профессиональную тайну в отношении передаваемых сведений: аудиторов, адвокатов, нотариусов. Несовершеннолетние до 14 лет допрашиваются в присутствии законного представителя. Свидетель вправе не давать показания против себя и своих близких родственников — это конституционная гарантия, которую НК РФ не отменяет.

Протокол допроса составляется по форме, утверждённой ФНС. Если в протоколе не зафиксированы обязательные реквизиты — должность и ФИО инспектора, предупреждение об ответственности, подпись свидетеля под каждым листом — суды квалифицируют такой документ как ненадлежащее доказательство. Это процессуальный аргумент, который работает при оспаривании акта ВНП.

Как ВС РФ и ВАС РФ оценивают показания свидетелей как доказательства?

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установило принцип: налоговый орган обязан доказать обстоятельства, на которые ссылается. Показания свидетелей — один из допустимых видов доказательств, но сами по себе, без документального подтверждения, они недостаточны для обоснования доначислений.

Верховный суд РФ в Обзоре практики от 13.12.2023 закрепил несколько важных позиций. Первая: если показания свидетеля противоречат документам (договорам, накладным, актам), суд оценивает совокупность доказательств, а не только устные показания. Вторая: показания номинального директора о том, что он «ничем не управлял», не являются автоматическим основанием для вывода о нереальности операций — нужны дополнительные доказательства отсутствия хозяйственной деятельности.

Пленум ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 подчёркивает процессуальный аспект: суд не вправе принимать доказательства, полученные с нарушением НК РФ. Если допрос проведён за пределами срока ВНП или без надлежащего уведомления свидетеля, протокол может быть исключён из доказательной базы. На практике этот аргумент используется в возражениях на акт и в апелляционной жалобе в УФНС.

Когда протокол допроса можно оспорить как недопустимое доказательство?

Налогоплательщик вправе заявить о недопустимости протокола допроса, если нарушен хотя бы один из обязательных процессуальных требований. Арбитражная практика выделяет несколько устойчивых оснований.

Допрос проведён за пределами ВНП. Статья 89 НК РФ ограничивает срок проверки двумя месяцами с возможным продлением до шести. Если инспектор провёл допрос после вынесения справки об окончании проверки или в период приостановления, суды признают такие показания ненадлежащим доказательством. Это подтверждается позицией Пленума ВАС РФ № 57.

Свидетель не предупреждён об ответственности. Протокол без отметки о предупреждении по статье 128 НК РФ суды оценивают критически. СКЭС ВС РФ в ряде дел 2022–2023 годов указала: отсутствие надлежащего предупреждения влияет на доказательную силу показаний.

Давление и наводящие вопросы. Если из протокола следует, что свидетелю задавались наводящие вопросы или вопросы содержали утверждения о фактах, которые свидетелю предлагалось подтвердить, — суды снижают доказательный вес таких показаний. Фиксация нарушений в ходе самого допроса (через замечания в протокол) — обязательный элемент защитной стратегии.

• Получите и изучите повестку: проверьте, кем подписана, указан ли предмет допроса
• Убедитесь, что дата допроса приходится на активный период ВНП (не на период приостановления)
• Согласуйте с юристом, какие сведения входят в сферу профессиональной тайны и не подлежат раскрытию
• После допроса потребуйте копию протокола и проверьте: наличие предупреждения об ответственности, подписи под каждым листом, корректность изложения ответов
• Зафиксируйте замечания прямо в протоколе, если ответы записаны неточно

Как показания при ВНП влияют на акт, решение и суд

Результаты допросов включаются в акт проверки (статья 100 НК РФ) как отдельный вид доказательств. ИФНС ссылается на показания при квалификации операций как нереальных, при установлении умысла (для штрафа 40% по статье 122 НК РФ) и при определении круга виновных лиц.

Ключевое процессуальное окно — возражения на акт. Налогоплательщик вправе подать их в течение одного месяца с даты вручения акта (пункт 6 статьи 100 НК РФ). Этот срок не восстанавливается. В возражениях можно оспорить как содержание показаний (несоответствие документам), так и допустимость протокола (процессуальные нарушения при допросе). Доводы, не заявленные в возражениях, сложнее поднять в апелляционной жалобе и почти невозможно — в суде без объяснения причин их более позднего представления.

Решение ИФНС по итогам проверки (статья 101 НК РФ) вступает в силу через один месяц со дня вручения, если не подана апелляционная жалоба в УФНС (статья 139.1 НК РФ). После вступления в силу — возможна блокировка счетов. Апелляционная жалоба подаётся через инспекцию, вынесшую решение, — это обязательный досудебный порядок. По данным ФНС за 2024 год, 83,4% налоговых споров рассмотрено в пользу налоговых органов. Суды поддерживают налогоплательщиков там, где позиция проработана на всех предшествующих стадиях.

Три типовые ситуации: как показания при ВНП влияют на исход

Ситуация 1. Активная компания, проверка по всем налогам за три года.

ИФНС допрашивает менеджеров по закупкам и кладовщиков о реальности поставок от спорных контрагентов. Сотрудники дают противоречивые показания: один подтверждает поставку, другой не помнит. Ключевые доказательства защиты — складские журналы, накладные, переписка с поставщиками. Вероятный исход при согласованных возражениях: суд оценивает совокупность документов и показаний — противоречия в показаниях сотрудников не означают автоматического снятия расходов, если документы в порядке. Стратегия: до допросов согласовать с сотрудниками круг вопросов, которые им могут задать, и перечень документов, которые подтверждают их показания.

Ситуация 2. Номинальный директор контрагента даёт показания об отсутствии деятельности.

Директор контрагента на допросе заявляет, что никогда не руководил компанией, договоры не подписывал. ИФНС квалифицирует сделки как нереальные и доначисляет НДС. Согласно статье 54.1 НК РФ (пункт 3), факт подписания документов неустановленным лицом сам по себе не является основанием для отказа в вычете. Это прямо закреплено в законе и подтверждено позицией ВС РФ. Доказательная нагрузка на стороне ИФНС: она обязана доказать, что операция фактически не была исполнена. Стратегия: представить доказательства реального движения товара или выполнения работ — ТТН, акты, деловую переписку, свидетелей со стороны покупателя.

Ситуация 3. Показания руководителя использованы для установления умысла.

В ходе допроса генеральный директор подтверждает, что знал о налоговых рисках схемы, но продолжал её применять. ИФНС квалифицирует неуплату как умышленную — штраф 40% от суммы доначислений (статья 122 НК РФ, пункт 3). Умысел, установленный на основании показаний, через смягчающие обстоятельства не снижается. Стратегия: перед допросом руководителя обязательно проконсультироваться с юристом; показания, данные о внутренних обсуждениях схемы, не восстанавливаются после внесения в протокол.