Торговые наценки и ст. 54.1: когда подозревают

Что такое надлежащий исполнитель по ст. 54.1 НК РФ?

Пункт 2 статьи 54.1 НК РФ устанавливает два условия для правомерного уменьшения налоговой базы. Первое — основная цель сделки не должна сводиться к неуплате налога. Второе — обязательство исполнено той стороной, которая указана в договоре, либо лицом, которому исполнение передано по закону или договору. Второе условие — критерий надлежащего исполнителя.

В торговле это означает следующее: если посредник указан в договоре, но физически товар через него не проходил — ИФНС считает условие нарушенным. Факт оплаты и наличие накладных не спасают, если инспектор установит, что реальная поставка шла напрямую от производителя.

Согласно письму ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, при оценке надлежащего исполнителя проверяются: наличие персонала и складов у контрагента, движение товара по документам и физически, деловая переписка, подтверждающая реальное взаимодействие сторон. Отсутствие хотя бы одного из этих элементов — не автоматический отказ, но основание для углублённого анализа.

Актуально: п. 2 ст. 54.1 НК РФ, письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@.

Что такое технический посредник — и почему «всё в порядке с документами» не защищает?

Технический посредник (в практике ФНС — «техническая компания», «однодневка») — юридическое лицо, включённое в цепочку поставок без реальной экономической функции. Формально: договор, счёт-фактура, накладная, акт. Фактически: нет персонала, нет склада, транзитные платёжные операции и декларации с нулевым НДС к уплате.

Главное возражение собственников звучит так: «у нас все документы в порядке». Это не защита. Пункт 3 статьи 54.1 НК РФ прямо указывает: нарушение контрагентом налогового законодательства само по себе не основание для отказа налогоплательщику. Но это не означает, что документы достаточны. ИФНС обязана доказать нереальность операции — и в большинстве судебных споров именно это ей удаётся, если реального движения товара не было.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 — в части презумпции добросовестности — продолжает применяться наряду со ст. 54.1. Но суды оценивают совокупность обстоятельств: деловую цель, реальность, проявление должной осмотрительности. Комплект первичных документов без деловой переписки и реального товарного движения — недостаточен.

НДС-вычеты — приоритетный объект: около 60% всех доначислений по ВНП приходится на НДС (данные ФНС, 2024 г.).

Как работает налоговая реконструкция в торговых спорах?

Налоговая реконструкция — расчёт реальных налоговых обязательств с учётом фактически понесённых расходов. Если ИФНС установила, что посредник технический, но товар реально был поставлен — реальный поставщик существует, и его затраты должны учитываться при расчёте доначислений.

Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ закрепляет: при доказанной нереальности формального посредника налогоплательщик вправе требовать реконструкции — но только если раскрыл реального исполнителя и его параметры. Это означает: собственник может снизить доначисление, если сам предоставит данные о фактической стоимости поставки у реального контрагента.

Обзор практики ВС РФ от 13.12.2023 подтвердил эту позицию (пп. 13–14): отказ налогового органа от реконструкции при наличии реального исполнителя — нарушение. Для собственника это инструмент: даже если ИФНС нашла «схему», цена вопроса зависит от того, раскрыт ли реальный поставщик.

Когда наценка в торговой группе квалифицируется как дробление бизнеса?

Дробление бизнеса в торговле — это когда несколько юридических лиц или ИП под единым контролем распределяют выручку так, чтобы каждое звено не превышало лимит УСН. Наценка между звеньями группы при этом — не рыночная, а расчётная: она определяется не конкурентной средой, а потребностью в распределении дохода.

Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ перечисляет признаки: единый контроль над всеми структурами, общая клиентская база, совместный персонал, отсутствие самостоятельной деловой цели у каждого звена. Применительно к торговле — это единые поставщики, единый склад, единое управление при формально разных юридических лицах.

ФЗ-176 от 12.07.2024 предусматривает амнистию по доначислениям за 2022–2024 годы: списываются налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120, 122 НК РФ — при условии добровольного отказа от схемы в 2025–2026 годах. Для собственника торговой группы это конкретная финансовая возможность: не ждать результатов ВНП, а зафиксировать позицию сейчас.

Штраф за умысел по статье 122 НК РФ — 40% от суммы доначисленного налога. При дроблении ИФНС, как правило, квалифицирует умысел. Это означает, что при доначислении 50 млн рублей налогов дополнительно начисляется 20 млн рублей штрафа — без возможности снижения через смягчающие обстоятельства.

Типовые ситуации: когда наценка становится поводом для ВНП

Ситуация 1. Посредник с нулевой добавленной стоимостью.
Компания закупает товар через посредника, который перепродаёт его с наценкой 15–20%, не имея склада и персонала. Ключевые доказательства ИФНС: отсутствие физического движения товара через посредника, транзитные платежи, декларации посредника с минимальным НДС к уплате. Вероятный исход: отказ в вычетах НДС по всей наценке, доначисление налога на прибыль. Стратегия: доказать реальность через деловую переписку и транспортные документы; при невозможности — раскрыть реального поставщика для реконструкции.

Ситуация 2. Торговая группа на УСН с внутренними наценками.
Несколько ООО под контролем одного собственника работают в одном сегменте, передавая товар друг другу с наценками. Каждое звено остаётся ниже лимита УСН. Ключевые доказательства ИФНС: единые IP-адреса, общий персонал, одна клиентская база, совпадение директоров или учредителей. Вероятный исход: консолидация выручки, перевод на ОСН, доначисление НДС и налога на прибыль за три года. Стратегия: оценить применимость амнистии по ФЗ-176 от 12.07.2024 — при доначислениях за 2022–2024 годы возможно полное списание.

Ситуация 3. Самозанятые в торговой логистике.
Компания привлекает самозанятых для доставки и складских операций, сокращая ФОТ и взносы. ИФНС оценивает: есть ли признаки трудовых отношений — фиксированный график, единственный заказчик, отсутствие иных клиентов у самозанятого. Вероятный исход: переквалификация в трудовые отношения, доначисление НДФЛ и страховых взносов. Стратегия: проверить договоры на соответствие критериям гражданско-правовых отношений до начала проверки.