Способы добровольного отказа от дробления: ФНС

Ключевые термины: что считается дроблением и что — нет

Дробление бизнеса — искусственное разделение единой предпринимательской деятельности на несколько формально самостоятельных субъектов с основной целью удержать право на спецрежим (УСН, патент) и снизить налоговую нагрузку. Статья 54.1 НК РФ запрещает уменьшение налоговой базы, если основная цель сделки — неуплата налога.

Искусственное удержание лимита УСН — ситуация, когда выручка нескольких связанных субъектов в сумме превышает пороговое значение для спецрежима, но каждый субъект формально остаётся ниже лимита. С 2025 года лимит по УСН повышен до 450 млн рублей, однако при наличии других признаков схемы это не защищает от переквалификации.

Деловая цель — реальное экономическое или управленческое основание для разделения бизнеса. Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О прямо указывает: налогоплательщики вправе выбирать модели ведения бизнеса, в том числе создавать несколько юридических лиц. Ключевой вопрос — есть ли у каждого субъекта самостоятельная деловая цель, отдельные ресурсы и независимая клиентская база.

Налоговая реконструкция — расчёт обязательств исходя из реального экономического содержания операций. Обзор ВС РФ от 13.12.2023 (пп. 13–14) обязывает инспекцию учитывать налоги, уже уплаченные участниками группы при спецрежимах, — они засчитываются в счёт доначислений по ОСН.

Признаки дробления: по каким критериям ФНС квалифицирует схему?

Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ обобщает признаки из судебной практики в единый перечень. Ни один признак сам по себе не является основанием для переквалификации — инспекция оценивает их совокупность.

Основные признаки, которые ФНС выявляет при предпроверочном анализе:

• Единый бенефициар или орган управления у нескольких субъектов.
• Общие сотрудники, офисные помещения, оборудование, IP-адреса, телефоны.
• Единая клиентская база: клиенты переходят между субъектами группы без их собственного выбора.
• Выручка каждого субъекта приближается к пороговому значению лимита УСН, но не превышает его.
• Субъекты применяют разные спецрежимы, но фактически ведут одну деятельность.
• Отсутствие у каждого субъекта самостоятельного коммерческого результата: прибыль формируется только у одного из них.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 закрепляет презумпцию добросовестности налогоплательщика. Бремя доказывания схемы лежит на инспекции. Однако при наличии трёх и более признаков из перечня ФНС суды, как правило, поддерживают позицию налогового органа.

Четыре способа добровольного отказа от дробления

Объединение субъектов — наиболее очевидный способ: ликвидация вспомогательных юридических лиц с передачей деятельности в головную структуру или их слияние. Подходит, если субъекты ведут однородную деятельность и разделение не имеет самостоятельной деловой цели. Риск: при слиянии возникают вопросы правопреемства по налоговым обязательствам.

Разделение деятельности по реальному продуктовому признаку — разграничение субъектов так, чтобы каждый вёл самостоятельное направление с отдельными клиентами, персоналом и коммерческим результатом. Обзор ВС РФ от 13.12.2023 подтверждает: деление по виду деятельности с реальной операционной независимостью не является схемой.

Переход на ОСН одного или нескольких субъектов — добровольный отказ от спецрежима и уплата НДС и налога на прибыль в полном объёме. Этот способ устраняет основание для претензий по дроблению, поскольку сама цель — сохранение спецрежима — исчезает. Применяется, если объединение нецелесообразно по операционным причинам.

Подача уточнённых деклараций — самостоятельный пересчёт налоговых обязательств по ОСН за периоды 2022–2024 годов с доплатой налога и пеней. При подаче уточнёнок до вынесения решения о доначислении штраф по статье 122 НК РФ не применяется. Это наиболее прямой способ воспользоваться амнистией: доначисление по ФЗ-176 списывается именно тогда, когда налогоплательщик сам устраняет нарушение.

• Провести аудит структуры: перечислить все субъекты, применяющие спецрежимы, с выручкой и численностью сотрудников.
• Проверить наличие признаков схемы по письму ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@.
• Определить способ отказа: объединение, разделение по продукту, переход на ОСН или уточнённые декларации.
• Убедиться, что выбранный способ реализован до конца 2026 года — иначе амнистия не применяется.
• Сохранить документацию, подтверждающую реальность преобразований: протоколы, приказы, договоры.

Амнистия по ФЗ-176: что списывается и при каких условиях?

Амнистия по ФЗ-176 — механизм списания доначислений, пеней и штрафов по статьям 119, 120, 122 НК РФ за периоды 2022–2024 годов. Условие — добровольный отказ от схемы дробления в 2025–2026 годах.

Списание происходит по одному из двух сценариев:

• ВНП за 2025–2026 годы проведена — нарушений по дроблению не выявлено. Решение о доначислении за 2022–2024 годы списывается после завершения проверки.
• ВНП за 2025–2026 годы не проводилась — автоматическое списание с 1 января 2030 года при отсутствии решения о доначислении за эти периоды.

Амнистия не применяется, если решение о доначислении за 2022–2024 годы уже вступило в силу и исполнено до введения ФЗ-176. Если решение вынесено, но не вступило в силу — применимость анализируется индивидуально с учётом стадии обжалования.

Ключевой риск для финансового директора: формальный отказ от дробления — переименование субъектов или смена руководителей при сохранении общих ресурсов — не засчитывается как добровольный. ФНС оценивает реальность преобразований по тем же признакам из письма БВ-4-7/8051@.

Типовые ситуации для финансового директора

Ниже — три сценария, с которыми финансовый директор сталкивается чаще всего.

Сценарий 1. Финдир с правом второй подписи — подписывал декларации всех субъектов группы. Ситуация: несколько ООО на УСН, финдир подписывал декларации и платёжки каждого. Ключевые доказательства ИФНС: единая учётная система, общий расчётный центр, подписи одного лица. Вероятный исход при доначислении: уголовный риск по статье 199 УК РФ (группа лиц) наряду с гражданской ответственностью. Стратегия: подтвердить, что каждый субъект имел самостоятельный бюджет и коммерческий результат; в 2025–2026 годах перевести субъекты на ОСН или объединить.

Сценарий 2. Финдир без права подписи — согласовывал структуру, но документы не подписывал. Ситуация: реальные полномочия по формированию группы есть, документальный след ограничен. Ключевые доказательства: переписка, участие в совещаниях по структуре группы, внутренние аналитические материалы. Вероятный исход: статус свидетеля при ВНП с риском переквалификации в соучастника. Стратегия: зафиксировать деловую цель каждого субъекта в корпоративных документах до начала ВНП; инициировать добровольный отказ через уточнённые декларации.

Сценарий 3. Финдир нового владельца — получил компанию с накопленными рисками за 2022–2024 годы. Ситуация: предыдущий собственник использовал схему дробления; текущий финдир назначен в 2024–2025 годах. Ключевые доказательства: документы периода предшественника, сохранённая схема в 2025 году. Вероятный исход: доначисление приходится на компанию, но ФНС может включить текущего финдира в допросы. Стратегия: немедленно зафиксировать дату принятия полномочий, провести предпроверочный анализ и перестроить структуру в 2025 году — это позволит воспользоваться амнистией за предыдущие периоды.