Обзоры ВС РФ по налоговым делам 2024–2025

Что такое обзор практики ВС РФ и почему он важнее пленума?

Обзор практики — это тематическая подборка правовых позиций, утверждённая Президиумом ВС РФ. В отличие от постановления Пленума, обзор выходит быстрее и реагирует на конкретные спорные вопросы, возникающие в текущей практике судов. Нижестоящие суды ориентируются на позиции обзора при вынесении решений; ФНС учитывает их при оценке перспектив апелляции в УФНС.

Обзор ВС РФ от 13.12.2023 — на сегодня основной ориентир по спорам о необоснованной налоговой выгоде. Он содержит 15 позиций: от реконструкции налоговых обязательств до зачёта налогов, уплаченных участниками дробления бизнеса. В 2024–2025 годах арбитражные суды регулярно ссылаются на эти позиции при рассмотрении дел по статье 54.1 НК РФ.

Параллельно действует Пленум ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 о необоснованной налоговой выгоде — он не отменён и применяется наряду с позициями ВС РФ. Пленум ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 закрепляет процессуальные правила: сроки, порядок досудебного обжалования, обеспечительные меры. Оба документа остаются обязательными ориентирами при составлении позиции по налоговому спору.

Какие позиции Обзора ВС РФ от 13.12.2023 применяются судами в 2024–2025 годах?

Центральный блок обзора — позиции по налоговой реконструкции. Согласно пунктам 13–14, при доначислении налогов ИФНС обязана учесть реально понесённые налогоплательщиком расходы и уплаченный НДС, если установлен реальный исполнитель сделки — даже когда контрагент первого звена признан технической компанией. Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ закрепляет тот же принцип: «коммерческий стандарт» должной осмотрительности и тест надлежащего исполнителя.

Практика 2024 года показывает: суды применяют реконструкцию там, где налогоплательщик раскрыл реального поставщика и представил первичные документы. В делах, где налогоплательщик отказался называть реального исполнителя, суды поддерживали ИФНС — доначисления без расчётной реконструкции устоявали в полном объёме.

Второй значимый блок — дробление бизнеса. Обзор закрепляет: при доначислении налогов по схеме дробления ИФНС обязана зачесть налоги, уже уплаченные участниками группы на спецрежимах (УСН, ЕНВД). Это прямо влияет на расчёт доначислений: без зачёта сумма может быть оспорена. В 2025 году эта позиция стала основой для аргументации в делах по амнистии ФЗ-176 от 12.07.2024.

Третий блок — пени при отсутствии реальных потерь бюджета. Если налог по операции был уплачен другим участником группы или контрагентом, ВС РФ допускает ограничение пеней. Это аргумент, который редко используется в возражениях на акт проверки, но в судебной практике 2024 года встречается в постановлениях кассационных судов округов.

Как статистика налоговых споров 2024 года влияет на решение «платить или оспаривать»?

Главное возражение, которое звучит от бизнеса при получении акта проверки: «Доначисления небольшие — проще заплатить». Статистика говорит о другом. Штраф по статье 122 НК РФ за умысел составляет 40% от суммы доначислений — без возможности снижения через смягчающие обстоятельства. К доначислению прибавляются пени за весь проверяемый период. В итоге «небольшое» доначисление в 10 млн рублей превращается в 16–17 млн с учётом санкций.

По данным ФНС, средний размер доначислений по одной результативной ВНП в 2024 году составил 65 млн рублей по России и 101 млн рублей по Москве. 97,8% проверок завершаются доначислениями. При этом из 10 900 дел, рассмотренных арбитражными судами в 2024 году, около 37% по числу дел завершились в пользу налогоплательщика.

Ключевой показатель — не процент «выигранных» дел, а процент отменённых сумм. В деньгах налогоплательщики отстаивают 5–10% от заявленных требований. Это означает: стратегия «подождём суда» без качественной подготовки позиции на досудебной стадии приводит к тому, что суд подтверждает доначисления почти в полном объёме.

Досудебный этап — апелляция в УФНС по статье 139.1 НК РФ — не формальность. Срок на апелляционную жалобу составляет один месяц с момента вручения решения ИФНС (статья 101 НК РФ закрепляет порядок вступления решения в силу). Этот срок не восстанавливается. Пропуск лишает компанию возможности приостановить исполнение решения до рассмотрения жалобы, и ИФНС начинает принудительное взыскание.

СКЭС ВС РФ рассматривает 15–25 налоговых дел в год — это около 1–2% от всех поданных кассационных жалоб по налогам. Из переданных дел исход для налогоплательщика положительный в 80–90% случаев. Но до СКЭС доходят только дела с чётко сформулированным правовым вопросом и качественно выстроенной позицией во всех трёх предшествующих инстанциях.

Процессуальный маршрут: от акта ВНП до ВС РФ

Обжалование решения ИФНС проходит четыре обязательных этапа. Пропуск первого делает невозможным переход к последующим.

• Возражения на акт ВНП — подаются в ИФНС в течение одного месяца со дня вручения акта (статья 100 НК РФ). Это единственная возможность донести позицию до налогового органа до вынесения решения.
• Апелляционная жалоба в УФНС — подаётся через ИФНС в течение одного месяца до вступления решения в силу (статья 139.1 НК РФ). Досудебный порядок обязателен — без него суд возвращает заявление.
• Арбитражный суд первой инстанции — заявление подаётся в течение трёх месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал о нарушении своих прав. Доказательная база формируется на этом этапе — суды апелляции и кассации новые доказательства принимают ограниченно.
• Апелляция, кассация, ВС РФ — каждая инстанция проверяет правильность применения норм, а не переустанавливает факты. Пленум ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 закрепляет процессуальные правила на каждом этапе.

Три сценария применения позиций ВС РФ в текущих спорах

Сценарий 1. Компания оспаривает доначисление по техническим контрагентам

Ситуация: ИФНС по итогам ВНП отказала в вычетах по НДС и расходах по налогу на прибыль, квалифицировав трёх поставщиков как технические компании. Доначисление — 38 млн рублей.

Ключевые доказательства: деловая переписка с реальными исполнителями, складские документы, показания сотрудников о порядке приёмки товара, выписки о движении средств до конечного поставщика.

Вероятный исход: если реальный исполнитель раскрыт, суд применит налоговую реконструкцию по пунктам 13–14 Обзора ВС РФ от 13.12.2023 — доначисления снизятся до разницы между заявленными и фактически уплаченными налогами. Штраф по статье 122 НК РФ составит 20% (неумысел) вместо 40%.

Стратегия: раскрыть реального поставщика уже на стадии возражений на акт, не откладывать до суда — это сохраняет возможность реконструкции и снижает базу для пеней.

Сценарий 2. Компания получила доначисление по схеме дробления

Ситуация: группа компаний применяла УСН через несколько юрлиц. ИФНС объединила выручку и доначислила НДС и налог на прибыль за три года. Сумма — 85 млн рублей без учёта уже уплаченных налогов по УСН.

Ключевые доказательства: декларации участников группы по УСН, платёжные поручения об уплате налогов, структура управления, наличие деловой цели у разделения.

Вероятный исход: позиция ВС РФ из Обзора 2023 года обязывает ИФНС зачесть уплаченные налоги по УСН. Реальное доначисление снизится. При наличии деловой цели у разделения — дополнительный аргумент против квалификации схемы.

Стратегия: параллельно оценить применимость амнистии по ФЗ-176 от 12.07.2024 — за 2022–2024 годы при добровольном отказе от дробления в 2025–2026 годах доначисления, пени и штрафы списываются.

Сценарий 3. Активная компания оспаривает решение по всем налогам за три года

Ситуация: ВНП охватила НДС, налог на прибыль, НДФЛ. Совокупное доначисление — 120 млн рублей. Часть эпизодов связана с контрагентами первого звена, часть — с переквалификацией выплат сотрудникам.

Вероятный исход: разные эпизоды требуют разных стратегий. По контрагентам — реконструкция по позиции ВС РФ. По переквалификации выплат — анализ трудовых и гражданско-правовых договоров, оценка переплаты НДФЛ и взносов.

Стратегия: структурировать возражения поэпизодно, приоритизировать суммы. Попытка оспорить всё сразу без дифференциации снижает убедительность позиции и в УФНС, и в суде.