НДС и УСН-группа: что смотрит ФНС при камеральной

Как АСК НДС-2 выявляет связку НДС — УСН?

Система автоматического контроля НДС сопоставляет книгу покупок каждого плательщика НДС с книгой продаж его контрагентов. Налоговый разрыв по НДС в России устойчиво держится ниже 0,6% — один из самых низких показателей в мире, — и именно АСК НДС-2 обеспечивает этот результат, обрабатывая около 15 млрд строк счетов-фактур ежегодно.

Компания на УСН не является плательщиком НДС и не формирует книгу продаж. Когда плательщик НДС принимает к вычету налог по счёту-фактуре, выставленному контрагентом на УСН, система автоматически фиксирует разрыв: вычет заявлен, но источника для его «покрытия» нет. Это не означает автоматического отказа в вычете, но гарантирует, что декларация попадёт в очередь углублённой проверки.

Разрывы первого звена — прямые поставщики на УСН — система обнаруживает мгновенно. Разрывы второго и третьего звена выявляются в течение нескольких недель по мере поступления деклараций от всех участников цепочки. Именно поэтому требование о пояснениях нередко приходит не в первые дни после подачи декларации, а через пять-шесть недель.

Что инспектор анализирует при камеральной проверке УСН-группы?

Обнаружив разрыв, инспектор переходит от автоматической фиксации к ручному анализу. Предмет анализа — не только формальные реквизиты счёта-фактуры, но и содержательная сторона сделки.

Реальность операции. По письму ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ тест реальности операции является первичным условием для любого вычета по НДС. Инспектор проверяет, существовал ли товар или услуга в действительности: запрашивает товарные накладные, акты, документы о транспортировке, складские документы.

Надлежащий исполнитель. Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ, уменьшение налоговой базы допустимо только если обязательство исполнено именно тем лицом, которое указано в договоре. Если компания на УСН фактически не могла исполнить сделку — нет персонала, нет оборудования, нет складских мощностей, — это признак того, что реальный исполнитель иной.

Деловая цель. Если структура группы — несколько компаний на УСН, выполняющих функции, которые могла бы выполнять одна организация на ОСН, — инспектор анализирует, есть ли у разделения экономическое обоснование, помимо удержания лимитов спецрежима.

Дефекты счёта-фактуры. Пункт 2 статьи 169 НК РФ устанавливает, что дефекты, не препятствующие идентификации продавца, покупателя, товара, стоимости, ставки и суммы НДС, не являются основанием для отказа в вычете. Однако на практике инспектор использует любые ошибки в реквизитах как повод для дополнительных требований.

Почему «небольшие доначисления» по камеральной — не повод закрыть вопрос быстрой оплатой

Распространённая позиция: доначисления по камеральной проверке небольшие — проще заплатить, чем спорить. Это решение создаёт два системных риска, которые проявляются позже.

Первый риск — прецедент для выездной проверки. Уточнённая декларация или оплата доначислений фиксирует признание нарушения. Когда ФНС будет анализировать компанию в рамках предпроверочного анализа, наличие таких уточнений — прямой сигнал для включения в план ВНП. Средний размер доначислений по выездной проверке в 2024 году составил 65 млн рублей по России и 101 млн рублей по Москве, — это несопоставимо с любыми «небольшими» суммами по камеральной.

Второй риск — штраф с умыслом. Если по итогам ВНП налоговый орган докажет, что аналогичные схемы применялись намеренно, штраф по статье 122 НК РФ составит 40% от суммы доначислений — без возможности снижения через смягчающие обстоятельства. Уплата по камеральной в логике «небольшая сумма — проще отдать» не исключает квалификации умысла за более ранние или более поздние периоды.

Практика ВС РФ, обобщённая в обзоре от 13.12.2023, прямо указывает: налоговый орган обязан применять налоговую реконструкцию — учитывать расходы и вычеты, которые реально были понесены налогоплательщиком, даже если конкретный контрагент признан ненадлежащим. Это значит, что правильно выстроенная позиция защиты позволяет снизить доначисления, а не просто их оспорить.

Типичные сценарии: какой из них ваш?

Три наиболее распространённые ситуации, которые возникают при камеральной проверке НДС в группах с УСН-участниками.

Сценарий 1. Технический разрыв: контрагент на УСН выставил счёт-фактуру ошибочно.

Ситуация: поставщик применяет УСН, но в порядке исключения выставил счёт-фактуру с выделенным НДС — например, по требованию покупателя. АСК НДС-2 фиксирует разрыв, потому что контрагент не является плательщиком НДС в системе. Доказательства: счёт-фактура, договор, первичные документы о реальной поставке, подтверждение оплаты. Вероятный исход: инспектор не сможет доказать нереальность операции, однако поставщик обязан уплатить НДС в бюджет согласно пункту 5 статьи 173 НК РФ — это его риск, а не покупателя. Стратегия: подтвердить реальность операции документами и указать в пояснениях, что право на вычет не зависит от режима налогообложения контрагента при наличии надлежащего счёта-фактуры.

Сценарий 2. Структурный разрыв: группа компаний использует УСН-посредников в цепочке поставок.

Ситуация: несколько компаний на УСН выполняют функции агентов или субподрядчиков между плательщиком НДС и конечным поставщиком. Инспектор проверяет деловую цель каждого звена — есть ли у УСН-участника собственные ресурсы, персонал, основные средства. Ключевые доказательства: штатное расписание, договоры аренды, транспортные документы, складские журналы. Вероятный исход: если деловая цель не подтверждена, доначисление НДС по всей цепочке с применением статьи 54.1 НК РФ. Штраф — 20% при неумысле, 40% при доказанном умысле. Стратегия: раскрыть реального исполнителя и потребовать налоговой реконструкции — учёта расходов фактического поставщика при расчёте недоимки.

Сценарий 3. Разрыв второго звена: прямой поставщик добросовестен, но его субпоставщик — на УСН или «технический».

Ситуация: налогоплательщик работает с крупным поставщиком на ОСН, но у того в субподряде — компании на УСН. АСК НДС-2 выявляет разрыв во втором звене. Согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ, само по себе нарушение контрагентом законодательства не является основанием для отказа в вычете. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 закрепляет презумпцию добросовестности налогоплательщика. Доказательства: подтверждение проявления должной осмотрительности при выборе прямого поставщика — проверка регистрационных данных, репутации, исполнения предыдущих контрактов. Стратегия: доказать, что налогоплательщик не знал и не мог знать о нарушениях во втором звене цепочки.

Как выстроить защиту позиции по НДС-вычетам при работе с УСН-группой?

Оба случая демонстрируют общий принцип: качество ответа на первое требование определяет дальнейший ход проверки. Инспектор формирует вывод о реальности операций на основе тех документов, которые налогоплательщик предоставил — или не предоставил — в течение пяти рабочих дней.

• Договор с контрагентом на УСН с описанием предмета сделки и порядка исполнения
• Первичные документы: накладные, акты, УПД с подписями уполномоченных лиц
• Транспортные и складские документы, подтверждающие движение товара или результат работ
• Деловая переписка с контрагентом (электронная почта, мессенджеры — при наличии фиксации)
• Документы проверки контрагента до заключения договора: выписка из ЕГРЮЛ, бухгалтерская отчётность, лицензии при необходимости