Как ФНС рассчитывает обеспечительные меры

Шаг 1. Определите сумму под обеспечение

Обеспечительные меры по налоговому решению — это инструменты, которые ИФНС применяет одновременно с вынесением решения по результатам ВНП, чтобы гарантировать исполнение доначислений до вступления решения в силу или до завершения судебного спора.

Сумма под обеспечение состоит из трёх слагаемых. Первое — недоимка: совокупный размер доначисленных налогов (НДС, налог на прибыль, прочие) по всем эпизодам решения. Второе — штраф по статье 122 НК РФ: 20% от суммы недоимки при отсутствии умысла или 40% при его установлении. Штраф за умысел не снижается через смягчающие обстоятельства. Третье — пени: начисляются за каждый календарный день просрочки уплаты налога начиная с даты, следующей за установленным сроком уплаты.

Итоговая сумма фигурирует в постановлении об обеспечительных мерах, которое ИФНС вправе вынести одновременно с решением на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ. Основание — наличие достаточных оснований полагать, что непринятие мер затруднит или сделает невозможным исполнение решения.

Например: недоимка по НДС — 40 млн рублей, штраф 20% — 8 млн рублей, пени за два года — около 12 млн рублей. Итого сумма обеспечения — 60 млн рублей. Именно на эту сумму ИФНС будет формировать перечень активов или блокировать счета.

Шаг 2. Как ФНС определяет очерёдность обеспечительных мер?

Пункт 10 статьи 101 НК РФ устанавливает обязательную очерёдность. ИФНС не вправе сразу блокировать счета, не убедившись в недостаточности имущества. Порядок следующий.

Первая очередь — запрет отчуждения (передачи в залог) имущества без согласия ИФНС. Применяется в последовательности: сначала — недвижимое имущество, затем — транспортные средства, затем — ценные бумаги и предметы дизайна офисов, затем — иное имущество (кроме готовой продукции, сырья, материалов). Последними в первой очереди идут готовая продукция, сырьё и материалы.

Вторая очередь — приостановление операций по счетам (блокировка) в банках. ИФНС переходит к ней только если стоимость имущества первой очереди меньше общей суммы доначислений. Блокировка применяется на сумму разницы: если активов первой очереди хватает на 45 млн рублей из 60 млн — счета блокируются на оставшиеся 15 млн рублей.

Нарушение очерёдности — самостоятельное основание для оспаривания постановления об обеспечительных мерах. Пленум ВАС РФ в постановлении от 30.07.2013 № 57 подтвердил: несоблюдение установленной законом последовательности является процессуальным нарушением, влекущим отмену меры. На практике ИФНС нередко сразу блокирует счета, обосновывая это «отсутствием имущества» — без надлежащей проверки активов компании.

Финансовому директору на этом этапе нужно немедленно сформировать реестр активов на дату вынесения решения: перечень недвижимости, транспорта, оборудования с балансовой и рыночной стоимостью. Если суммарная стоимость активов первой очереди покрывает сумму доначислений — блокировка счетов незаконна, и это фиксируется в ходатайстве в ИФНС.

Шаг 3. Проверьте соответствие суммы мер итогу решения

Совокупная стоимость активов под обеспечением не должна превышать общую сумму по решению. Это прямое требование пункта 10 статьи 101 НК РФ. Превышение — основание для частичной отмены меры.

Два типичных нарушения. Первое: ИФНС применяет запрет на отчуждение всего имущества подряд, не оценивая его стоимость, — в результате совокупная стоимость заблокированных активов кратно превышает сумму доначислений. Второе: ИФНС одновременно применяет и запрет на имущество, и блокировку счетов на полную сумму доначислений, то есть фактически дублирует обеспечение.

Для проверки потребуется: решение ИФНС (с расшифровкой суммы доначислений), постановление об обеспечительных мерах (перечень объектов, счетов), данные об оценочной стоимости каждого объекта. Если суммарная стоимость по постановлению превышает итог решения — подаётся ходатайство в ИФНС об отмене мер в части превышения.

Шаг 4. Как финансовому директору оспорить или заменить обеспечительные меры?

Инструментов четыре, и они применяются в зависимости от скорости необходимого результата и наличия ресурсов.

Ходатайство о замене меры — самый быстрый вариант. Налогоплательщик вправе предложить ИФНС замену блокировки на банковскую гарантию, залог имущества или поручительство третьего лица (пункт 11 статьи 101 НК РФ). ИФНС обязана рассмотреть ходатайство в течение десяти рабочих дней. Банковская гарантия — наиболее оперативный инструмент: гарантию выдаёт банк из перечня Минфина, и счёт разблокируется без суда.

Апелляционная жалоба на решение в УФНС — подаётся через ИФНС в течение одного месяца до вступления решения в силу (статья 139.1 НК РФ). Подача жалобы автоматически приостанавливает вступление решения в силу, но не снимает обеспечительные меры. После вступления решения — только обычная жалоба (срок один год по статье 139 НК РФ).

Заявление об обеспечительных мерах в арбитражный суд — если блокировка нарушает очерёдность или превышает сумму доначислений. Суд вправе приостановить действие постановления ИФНС в качестве обеспечительной меры по статье 90 АПК РФ. Срок рассмотрения — один рабочий день. На практике арбитражные суды удовлетворяют такие заявления при наличии достаточного залога или банковской гарантии.

Обжалование постановления об обеспечительных мерах отдельно от решения — возможно в арбитражном суде в течение трёх месяцев с даты получения постановления. Основание — нарушение очерёдности, завышение суммы, отсутствие мотивировки.