Дробление в торговле: ИП как арендаторы площадей

Шаг 1. Оцените, подпадает ли ваша структура под признаки дробления

Дробление торговля ИП — схема, при которой единый розничный бизнес формально разделён между несколькими индивидуальными предпринимателями, каждый из которых применяет УСН или ПСН. Арендная модель выглядит так: основная компания владеет торговым помещением или арендует его у третьего лица, а затем сдаёт площади нескольким ИП. Каждый ИП — формально самостоятельный арендатор. Фактически — один магазин.

Письмо ФНС от 16.07.2024 № БВ-4-7/8051@ систематизирует признаки дробления по практике судов. Применительно к торговой модели с ИП-арендаторами ключевые восемь признаков:

• Единый контроль: один человек или группа лиц управляют всеми ИП — устанавливают ассортимент, ценообразование, кадровую политику.
• Искусственный лимит УСН: выручка каждого ИП держится ниже порогового значения, хотя совокупная выручка группы его превышает.
• Общая торговая точка: арендованные площади смежны или составляют единое торговое пространство без физических барьеров.
• Единый поставщик: ИП закупают товар у одного и того же контрагента или через единый логистический центр.
• Общий персонал: работники формально трудоустроены у разных ИП, но выполняют единые функции — кассиры, продавцы, охрана.
• Единая касса и эквайринг: терминалы оформлены на разных субъектов, но покупатель не чувствует границ.
• Единая вывеска и бренд: потребитель не знает о нескольких юридических субъектах.
• Отсутствие деловой цели у разделения: ни один ИП не мог бы вести деятельность самостоятельно, без ресурсов группы.

Достаточно трёх-четырёх совпадений, чтобы инспекция сформировала основания для ВНП. Определение КС РФ от 04.07.2017 № 1440-О подтверждает: выбор модели ведения бизнеса правомерен, но только при наличии реальной деловой цели у каждого участника структуры.

Статья 54.1 НК РФ устанавливает условия, при которых уменьшение налоговой базы допустимо: основная цель операции не должна сводиться к неуплате налога, а обязательство должно быть исполнено надлежащей стороной. Модель с ИП-арендаторами проваливает первый тест, если ФНС докажет, что единственной целью разделения была экономия на НДС и налоге на прибыль.

Шаг 2. Рассчитайте суммы под риском

Выездная проверка охватывает не более трёх лет, предшествующих году её назначения (статья 89 НК РФ). Если ВНП назначена в 2025 году — под риском периоды 2022–2024 гг. Именно этот диапазон перекрывается амнистией по ФЗ-176.

При консолидации ИП на ОСН инспекция доначисляет:

• НДС со всей выручки группы за проверяемый период (ставка 20%; с учётом вычетов, которые ФНС принимает только при наличии надлежащих счетов-фактур).
• Налог на прибыль с доходов группы за вычетом подтверждённых расходов (ставка 20%).
• Пени: 1/300 ставки ЦБ за каждый день просрочки начиная с даты, когда налог должен был быть уплачен.
• Штраф по статье 122 НК РФ: 20% от суммы доначисления при неосторожности; 40% при умысле. Умысел не снижается через смягчающие обстоятельства.

Обзор ВС РФ от 13.12.2023 (пункты 13–14) закрепил обязанность налогового органа проводить реконструкцию: при доначислении на ОСН инспекция обязана зачесть налоги, уже уплаченные участниками группы в рамках спецрежимов. Без реконструкции итоговая сумма может быть завышена в полтора-два раза. Требование реконструкции — один из главных аргументов в возражениях на акт.

Для компании с совокупной выручкой группы 400–600 млн рублей в год доначисления за три года до реконструкции составляют 80–150 млн рублей. После зачёта налогов ИП — 30–60 млн рублей. Разница принципиальная.

Шаг 3. Как работает амнистия по ФЗ-176 от 12.07.2024 для торговых ИП?

ФЗ-176 от 12.07.2024 амнистирует доначисления по схемам дробления за 2022–2024 гг. Механизм: налоги, пени и штрафы по статьям 119, 120, 122 НК РФ за эти периоды списываются при выполнении одного условия — добровольного отказа от дробления начиная с 2025 года.

Два пути к списанию:

• После ВНП за 2025–2026 гг.: если проверка завершается без выявления нарушений по дроблению — доначисления за 2022–2024 гг. списываются в течение установленного срока.
• Автоматически с 01.01.2030: если ВНП за 2025–2026 гг. не назначалась или завершилась без нарушений — списание происходит в силу закона.

Три ограничения амнистии, критичных для торговой структуры с ИП:

• Решение по ВНП за 2022–2024 гг., вступившее в силу до 12.07.2024, амнистия не отменяет.
• Если в 2025–2026 гг. ФНС установит продолжение дробления — амнистия за 2022–2024 гг. аннулируется.
• Амнистия не покрывает периоды до 2022 г.: если ВНП охватывает 2021–2023 гг., за 2021 г. придётся защищаться в общем порядке.

Добровольный отказ от дробления — это не просто прекращение субаренды. ФНС будет проверять реальность перехода: переход персонала на прямые трудовые договоры с основной компанией, единый кассовый аппарат, единый поставщик, закрытие ИП или их перевод на самостоятельную деятельность с реальными функциями.

Шаг 4. Подготовьте доказательную базу реальности ИП

Если структура сохраняется — по деловым причинам, а не налоговым — каждый ИП должен подтвердить самостоятельность. Письмо ФНС от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ формулирует «коммерческий стандарт» должной осмотрительности: налогоплательщик должен доказать, что каждый участник структуры действовал как независимый субъект рынка.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 сохраняет действие наряду со статьёй 54.1 НК РФ. Презумпция добросовестности работает в пользу налогоплательщика, но только если он может её подтвердить документами. Показания работников на допросах — один из главных источников доказательств для ФНС: если кассир не знает, на кого из ИП он оформлен, — это прямой признак единого управления.

Шаг 5. Выберите стратегию: амнистия или защита позиции

Выбор зависит от трёх параметров: суммы доначислений за 2022–2024 гг., стадии проверки и намерений собственника по дальнейшей структуре бизнеса.

Сценарий А: ВНП не назначена, нарушение за 2022–2024 гг.
Ситуация: структура с ИП-арендаторами работает, ВНП пока нет, но предпроверочный анализ выявляет риски. Стратегия: добровольный отказ от дробления в 2025 году, документирование перехода, использование амнистии. Экономия: списание потенциальных доначислений 30–80 млн рублей без судебных издержек.

Сценарий Б: ВНП назначена, акт ещё не получен.
Ситуация: проверка идёт, инспекторы запрашивают документы по ИП, допрашивают персонал. Доначисления за 2022–2024 гг. ещё не зафиксированы в акте. Стратегия: параллельно — готовить доказательную базу самостоятельности ИП и оценивать применимость амнистии. Ключевой инструмент — требование налоговой реконструкции (Обзор ВС РФ от 13.12.2023, пп. 13–14): зачёт налогов, уплаченных ИП по УСН. Это снижает базу доначислений даже при доказанном дроблении.

Сценарий В: Получен акт ВНП с доначислениями.
Ситуация: акт на руках, срок на возражения — один месяц с даты вручения (статья 100 НК РФ). Этот срок не восстанавливается. Стратегия: возражения на акт с тремя аргументами — реальность ИП, требование реконструкции, применимость амнистии к периодам 2022–2024 гг. Упустить срок возражений — значит отдать все доводы на апелляцию, где позиция слабее.

В деле ВНП торговой сети (Сибирский ФО, осень 2023) инспекция доначислила НДС и налог на прибыль на 47 млн рублей по схеме с шестью ИП-арендаторами, применявшими УСН. Финансовый директор был допрошен трижды. Защита представила раздельный учёт, отдельные договоры поставки и деловую переписку, подтверждающую различные торговые форматы. По результатам апелляции в УФНС штраф снижен с 40% до 20%: умысел не был доказан. Итоговая сумма доначислений уменьшилась с 47 до 29 млн рублей с учётом реконструкции.

Позиция «разберёмся своими силами» проигрывает на стадии возражений: инспекция располагает данными АСК НДС-2, показаниями сотрудников и анализом движения денежных средств по счетам всех ИП за три года. Самостоятельно сформировать контраргументы к каждому эпизоду в месячный срок — задача, требующая специализированного опыта именно в делах о дроблении.